Письмо Минфина РФ от 8 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/761

Вопрос: Материнская организация приобретает у своих дочерних организаций работы и услуги текущего и капитального характера, связанные с реконструкцией, модернизацией основных средств.

Дочерние организации также финансируются за счет бюджетных средств по установленным нормативам.

Материнская организация производит оплату по заключенным с дочерними организациями договорам на выполнение работ (оказание услуг) в части, превышающей указанные нормативы. В расходах для целей налога на прибыль материнская организация учитывает фактически понесенные затраты. При этом, стоимость работ (услуг) включает расходы, финансируемые как за счет средств субсидий, так и за счет средств материнской компании.

Суммы финансирования за счет бюджетных средств, получаемых дочерними организациями в качестве возмещения понесенных расходов, не включаются ни в доходы, ни в расходы материнской организации. Материнская организация считает, что данные суммы нельзя квалифицировать применительно к ней как безвозмездно полученные, так как финансирование получают непосредственно дочерние организации. В противном случае материнская организация должна отразить и расходы по суммам финансирования дочерних организаций за счет бюджетных средств.

Например, стоимость выполненных работ (оказанных услуг) дочерней организацией для материнской организации составляет 100 000 руб. В рамках договора с дочерней организацией материнская организация оплачивает работы (услуги) в части, превышающей установленные нормативы, к примеру 20 000 руб. В расходах для целей налога на прибыль материнская организация учитывает фактически осуществленные затраты в размере 20 000 руб. Сумма 80 000 руб. финансируется за счет бюджетных средств, получаемых дочерней организацией из фонда занятости, и не включается ни в доходы, ни в расходы материнской организации. При этом в декларации по налогу на прибыль материнской организации данная сумма не учитывается как безвозмездно полученная, так как финансирование получает непосредственно дочерняя организация из фонда занятости.

1. Каков порядок учета доходов и расходов у дочерней организации в целях исчисления налога на прибыль в указанной ситуации?

2. Каков порядок учета доходов и расходов у материнской организации в целях исчисления налога на прибыль в указанной ситуации?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письма по отдельным вопросам формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций при приобретении работ, услуг, выполнение которых исполнителю частично финансируется из бюджета, и сообщает следующее.

В письмах указано, что организация приобретает у своих дочерних обществ работы и услуги текущего и капитального характера, связанные с реконструкцией, модернизацией основных средств.

При этом организация - покупатель оплачивает не всю стоимость приобретенных работ (услуг), определенную договором сторон, а только часть, поскольку отдельные расходы дочерних обществ - исполнителей данных работ частично финансируются за счет бюджетных средств.

1. "Статьей 247" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая для российских организаций определена как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, учитываемых в соответствии с гл. 25 Кодекса.

Согласно "ст. 249" Кодекса доходы от реализации определяются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в "ст. 270" Кодекса).

В соответствии с "п. 1 ст. 252" Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных "ст. 265" Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Перечень доходов, признаваемых в целях налогообложения прибыли средствами целевого финансирования, не учитываемыми организациями при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлен "пп. 14 п. 1 ст. 251" Кодекса и является исчерпывающим.

Доходы организаций, не являющихся бюджетными учреждениями или автономными учреждениями, в виде субсидий из бюджета в данный перечень не включены, и, следовательно, учитываются в целях налогообложения прибыли в соответствии с порядком, предусмотренным "гл. 25" Кодекса.

Таким образом, организации, реализующие работы (услуги), стоимость которых включает расходы, финансируемые как за счет средств субсидий из бюджета, так и за счет средств организации, приобретающей данные работы (услуги), учитывают в целях налогообложения прибыли доходы, полученные в виде субсидий из бюджета, и доходы, полученные в оплату реализованных работ (услуг) от организации-покупателя. В расходах в целях налогообложения прибыли указанные организации учитывают затраты, удовлетворяющие критериям признания расходов, установленным "п. 1 ст. 252" Кодекса, вне зависимости от источника их покрытия.

2. В соответствии с "п. 2 ст. 248" Кодекса для целей гл. 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются безвозмездно полученными, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Согласно "п. 8 ст. 250" Кодекса в целях налогообложения прибыли учитываются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в "ст. 251" Кодекса.

Вместе с тем в рассматриваемом случае приобретаемые у дочерних обществ работы (услуги) не могут быть квалифицированы на основании "ст. 248" Кодекса в качестве безвозмездно полученных, поскольку оплата за них предусмотрена договором.

Что касается расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли организацией-покупателем, то в качестве таковых могут признаваться затраты, которые соответствуют установленным "п. 1 ст. 252" Кодекса критериям.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

С.В.Разгулин