Минфин России Письмо от 26 июля 2018 г. N 02-06-10/52610

Департамент бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Министерства финансов Российской Федерации (далее — Департамент) рассмотрел письмо от 15 июня 2018 года по вопросу применения федеральных стандартов и сообщает следующее.

1. Согласно пункту 7 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 года N 257н «Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Основные средства» (далее — СГС «Основные средства») к инвестиционной недвижимости относится объект недвижимости (части объекта недвижимости), а также движимое имущество, составляющее с указанным объектом единый имущественный комплекс, находящийся во владении и (или) пользовании субъекта учета с целью получения платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, но не предназначенные для выполнения возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета и (или) продажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации и субъектам Российской Федерации, является государственной собственностью. Права собственников от имени Российской Федерации и субъектов Российской Федерации осуществляют органы государственной власти в рамках их компетенции.

Согласно пункту 4 статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, находящееся в государственной собственности, закрепляется за государственными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение.

В случае если государственное имущество не закреплено за государственными предприятиями и учреждениями, то указанное имущество составляет государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа.

В то же время пунктом 3 СГС «Основные средства» установлено, что данный стандарт применяется при ведении бухгалтерского учета основных средств, раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об основных средствах, если иное не установлено другими действующими нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При этом порядок отражения нефинансовых активов имущества казны предусмотрен федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Запасы» (далее — СГС «Запасы»), проект которого разработан и проходит в настоящий момент процедуру утверждения. В соответствии с программой разработки федеральных стандартов, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 февраля 2018 г. N 36н, предполагаемая дата обязательного применения СГС «Запасы» при ведении бюджетного учета, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений — с 1 января 2020 года.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что действующими нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. N 157 «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению», приказ Министерства финансов Российской Федерации от 6 декабря 2010 г. N 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению»), учет инвестиционной недвижимости в рамках имущества казны на счете 010800000 «Нефинансовые активы имущества казны», как и перевод объектов учета из группы «Нефинансовые активы имущества казны» в группу «Инвестиционная недвижимость» не предусмотрены, при передаче имущества муниципальной казны по договору операционной аренды это имущество в настоящий момент не следует классифицировать у арендодателя в качестве инвестиционной недвижимости.

2. Порядок отражения объектов учета аренды, в том числе на льготных условиях, установлен для органов государственной власти, органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, органов управления территориальными государственными внебюджетными фондами, государственных (муниципальных) казенных учреждений, иных юридических лиц, осуществляющих согласно законодательству Российской Федерации бюджетные полномочия получателя бюджетных средств, Инструкцией по применению плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 декабря 2010 года N 162н (далее — Инструкция N 162н), для бюджетных учреждений — Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 декабря 2010 года N 174н, для автономных учреждений — Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 23 декабря 2010 года N 183н.

Так, согласно пункту 77 Инструкции N 162н начисление доходов будущих периодов от операционной аренды имущества, переданного арендаторам согласно заключенным договорам (на всю сумму арендных платежей, указанных в договоре), отражается по дебету счета 020521560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от операционной аренды» и кредиту счета 040140121 «Доходы будущих периодов от операционной аренды».

При этом в пункте 26 федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. N 258н (далее — СГС «Аренда»), указано, что объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров аренды, предусматривающих предоставление имущества в возмездное пользование по цене значительно ниже рыночной стоимости, отражаются в бухгалтерском учете по их справедливой стоимости, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен, — как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.

Разница между фактической суммой арендных платежей и суммой справедливой стоимости арендных платежей признается отложенными доходами (доходами будущих периодов) от предоставления права пользования активом и подлежит обособлению на счетах Рабочего плана счетов субъекта учета.

В соответствии с пунктом 94.1 Инструкции N 162н начисление ссудодателем доходов будущих периодов от передачи ссудополучателю в безвозмездное срочное пользование (операционная аренда) объектов нефинансовых активов отражается по дебету счета 121005560 «Увеличение дебиторской задолженности с прочими кредиторами» и кредиту счета 140140121 «Доходы будущих периодов от операционной аренды» в сумме справедливой (рыночной) стоимости на срок пользования передаваемых нефинансовых активов.

Таким образом, для отражения фактической суммы арендных платежей следует применять соответствующий счет аналитического учета счета 020500000 «Расчеты по доходам», для отражения разницы между фактической суммой арендных платежей и суммой справедливой стоимости арендных платежей применение счета 020500000 «Расчеты по доходам» не предусмотрено.

3. Объекты бухгалтерского учета, вновь вводимые согласно первому применению СГС «Аренда»: расчеты по доходам от арендных платежей в объеме заключенных договоров аренды, расчеты по арендным платежам в объеме обязательств по заключенным договорам аренды, право пользования объектами аренды, иные объекты бухгалтерского учета, возникшие по договорам, заключенным до 1 января 2018 года и действующим в 2018 году, принимаются к бухгалтерскому учету в межотчетный период в оценке, соответствующей требованиям СГС «Аренда», на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с применением счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов».

При этом применение данных о стоимости (средней стоимости) аренды на аналогичное имущество, сложившееся на начало года или в 2018 году, при определении стоимостных оценок при принятии к учету объектов аренды по состоянию на 1 января 2018 года является целесообразным и соответствует положениям СГС «Аренда».

4. Согласно пункту 2 СГС «Основные средства» положения СГС «Основные средства» применяются при ведении бюджетного учета, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений с 1 января 2018 года, составлении бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений начиная с отчетности 2018 года.

Министерство финансов Российской Федерации письмом от 30 ноября 2017 года N 02-07-07/79257 направило для руководства Методические указания по применению переходных положений СГС «Основные средства» (далее — Методические указания).

Согласно положениям Методических указаний порядок отражения в бухгалтерском учете материальных ценностей, признаваемых основными средствами, находящихся у субъекта учета во владении (пользовании) на праве оперативного управления и соответствующих критериям активов, применяемый до 2018 года (до перехода на применение СГС «Основные средства»), не изменяется.

Абзацем пятым пункта 7 и абзацем третьим пункта 10 Инструкции N 162н установлен порядок отражения операций по безвозмездной передаче объектов основных средств, в том числе в рамках движения объектов основных средств между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, и в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных бюджетов.

5. В соответствии с пунктом 133 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2010 г. N 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации» отчет об исполнении бюджета (ф. 0503117) формируется финансовым органом на основании данных по исполнению бюджета консолидированных Отчетов (ф. 0503127) и Справок (ф. 0503184) главных распорядителей бюджетных средств, главных администраторов источников финансирования дефицита бюджета, главных администраторов доходов бюджета, представленных на отчетную дату, и консолидированного Отчета (ф. 0503124).

Заместитель директора Департамента

бюджетной методологии

и финансовой отчетности

в государственном секторе

С.В.СИВЕЦ

26.07.2018