В  связи  с  введением  в  действие  постановления     Правительства Российской  Федерации  от  26.05.2009  N 451  "О  внесении    изменений в постановление  Правительства  Российской   Федерации   от   2   декабря 2000 г. N 914" Федеральная налоговая служба сообщает следующее.
     В соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее  -  Кодекс)  при  реализации  товаров  (работ,   услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения  работ,   оказания услуг),  передачи  имущественных  прав   выставляются     соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со  дня   отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав  или  со  дня  получения  сумм  оплаты,  частичной     оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При исчислении суммы налога в соответствии с пунктами
1 - 3 статьи 161 Кодекса налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 статьи 161 Кодекса, составляются счета-фактуры в порядке,   установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса.
     Согласно абзацу 8 пункта 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу   на   добавленную   стоимость,   утвержденных     постановлением
Правительства Российской  Федерации  от  02.12.2000  N 914,  в   редакции постановления Правительства Российской  Федерации  от  26.05.2009   N 451 (далее - Правила), налоговые агенты, указанные в пунктах 2 и 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации,  регистрируют  в  книге   продаж счета-фактуры, составленные при  исчислении  налога  (при   осуществлении оплаты или частичной оплаты, в том числе с применением безденежных   форм расчетов, в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания
услуг) или при приобретении товаров (работ, услуг).
     Таким  образом,  налоговый  агент  составляет       счет-фактуру при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в  бюджет.  Исчисление   суммы налога производится налоговым агентом, указанным в пунктах 2 и 3   статьи 161 Кодекса при оплате товаров (работ, услуг), т.е.  либо  в  момент  их предварительной оплаты (в полном объеме или при частичной оплате) либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).
     Соответственно,  счет-фактура   выписывается   не       позднее пяти календарных дней, считая со дня указанной выше предварительной оплаты или оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).
     В счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны наименование,  адрес   и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование   и адрес  грузоотправителя  и  грузополучателя,  номер   платежно-расчетного документа  в  случае  получения  авансовых  или  иных  платежей  в  счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
     Согласно Приложению N 1 к Правилам  при  составлении   счета-фактуры налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3  статьи  161   Налогового кодекса Российской Федерации указывается следующее:
     - в строке 2 счета-фактуры - полное  или  сокращенное   наименование продавца (указанного  в  договоре  с  налоговым  агентом),  за   которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;
     - в строке 2а счета-фактуры - место нахождения продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый  агент   исполняет обязанность по уплате налога;
     - в строке 2б счета-фактуры (налоговым агентом, указанным в пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации) -   идентификационный номер и код причины постановки на учет продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;
     - в строке 5 счета-фактуры (налоговым агентом, указанным в пункте 4 статьи 174  Кодекса)  -  номер  и  дата  платежно-расчетного   документа, свидетельствующего о  перечислении  суммы  налога  в  бюджет;   налоговым
агентом, указанным  в  пункте  3  статьи  161  Кодекса,  в    этой строке указываются    номер    и    дата          платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате  приобретенных  услуг  и  (или)   имущества;
налоговым агентом, указанным в пункте 2 статьи  161  Налогового   кодекса Российской Федерации,  приобретающим  товары  на  территории   Российской Федерации, в этой строке указываются номер  и  дата   платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретенных товаров.
     При составлении счета-фактуры ставятся прочерки:
     - налоговыми агентами, перечисленными в пункте 2 статьи 161 Кодекса
- по строке 2б счета-фактуры;
     - налоговыми агентами, перечисленными в пунктах 2 и  3  статьи   161
Кодекса, при составлении счета-фактуры по приобретаемым работам (услугам)
- по строкам 3 и 4 счета-фактуры;
     - налоговыми агентами, перечисленными в пунктах 2 и  3  статьи   161
Кодекса, при составлении счета-фактуры по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок (в счет  поставленных)  товаров  (работ,    услуг) с применением безденежных форм расчетов - по строке 5 счета-фактуры.
     При составлении налоговыми агентами, указанными в  пунктах  2    и 3 статьи  161  Кодекса,  счета-фактуры  при  оплате  в   полном   размере приобретаемых товаров (имущества) (далее - товары) (работ, услуг)   графы
счета-фактуры заполняются в порядке, установленном пунктом 5 статьи   169 Кодекса.
     При частичной оплате приобретаемых товаров (работ, услуг) в   графах 2-4, 6,10,11 счета-фактуры ставятся прочерки.
     При оплате в полном размере или при частичной оплате   приобретаемых товаров (работ, услуг), в том числе  при  безденежных  формах   расчетов, графы 5, 7 - 9 счета-фактуры заполняются в следующем порядке.
     В графе 5 "Стоимость товаров (работ,  услуг),  имущественных   прав, всего без  налога"  счета-фактуры  указывается  сумма    произведенной по договору оплаты за приобретаемые (приобретенные) товары (работы, услуги),без учета НДС.
     В графе  7  "Налоговая  ставка"  счета-фактуры  указывается   ставка налога, определенная пунктом 4 статьи 164 Кодекса (10/110 или 18/118).
     В графе 9 "Стоимость товаров (работ,  услуг),  имущественных   прав, всего  с  учетом  налога"  счета-фактуры  указывается      суммарный итог показателей:  показателя  графы  5  и  показателя,      рассчитанного как
произведение  показателя  графы  5  и  налоговой  ставки   в   размере, соответственно, 10 или 18 процентов, деленное на 100.
     В графе 8 "Сумма налога" счета-фактуры  указывается  сумма   налога, рассчитанная как произведение граф 9 и 7, соответствующая сумме   налога, подлежащей уплате в бюджет налоговыми агентами, в порядке,   определенном пунктом 1 статьи 174 Кодекса  (или  перечисленной  в  бюджет   налоговыми агентами, указанными в пункте 4 статьи 174 Кодекса).
     Согласно пункту 6 статьи  169  Кодекса  счет-фактура   подписывается руководителем и  главным  бухгалтером  организации  либо  иными   лицами, уполномоченными на то приказом  (иным  распорядительным  документом)  по организации или доверенностью  от  имени  организации.  При   выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов  свидетельства   о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.
     Учитывая изложенные выше положения статьи 169 Кодекса счет-фактура, составленный налоговым агентом в указанном выше  порядке,   подписывается налоговым агентом (руководителем и главным бухгалтером  организации   или уполномоченными в  установленном  порядке  лицами,  либо   индивидуальным
предпринимателем).
     В  соответствии  с  пунктом  29  Правил  исправления,    внесенные в счета-фактуры, должны быть  заверены  подписью  руководителя  и   печатью продавца с указанием даты внесения исправления.
     В том случае, если налоговый агент после составления   счета-фактуры обнаружил ошибки в этом счете-фактуре, то при их  исправлении   налоговый агент должен заверить их подписью руководителя (либо  уполномоченного   в установленном порядке лица) и печатью организации - налогового агента.
     Согласно абзацу  четвертому  пункта  13  Правил  налоговые   агенты, указанные в пунктах 2 и  3  статьи  161  Налогового  кодекса   Российской Федерации, регистрируют в книге покупок  счета-фактуры,  составленные  и
зарегистрированные в книге продаж в соответствии с пунктом 16 Правил,   в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету в порядке, установленном пунктом 3 статьи 171 Налогового   кодекса Российской Федерации.
     В соответствии  с  пунктом  3  статьи  171  Кодекса  суммы   налога, уплаченные  в  соответствии  со  статьей  173  Кодекса     покупателями - налоговыми агентами, одновременно являющимися  налогоплательщиками   НДС,
подлежат вычетам при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены для  целей,  указанных  в  пункте  2    статьи 171 Кодекса, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с   главой 21 Кодекса.
     В связи с  тем,  что  уплата  налога  в  бюджет  налоговым   агентом производится либо при предварительной оплате (в полном  объеме  или   при частичной оплате) товаров (работ, услуг), до момента их принятия на учет,
либо при оплате принятых на учет товаров (работ, услуг),  то   необходимо иметь в виду следующее.
     Поскольку новые правила применения налоговых  вычетов  "по   авансам выданным", регламентированные нормами пункта 12  статьи  171    Кодекса ипункта 9 статьи 172 Кодекса, распространяются только  на  суммы   налога,предъявленные продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии у налогоплательщика НДС - покупателя счета-фактуры, выставленного налогоплательщиком НДС - продавцом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания   услуг),
передачи  имущественных  прав,  то,  соответственно,  эти      правила не распространяются на  налоговых  агентов  -  покупателей,    исчисляющих и уплачивающих в бюджет налог с  сумм  предварительной  оплаты  (в   полном объеме или при частичной оплате) товаров (работ, услуг), до  момента   их принятия на учет, в связи с отсутствием у них счетов-фактур, выставленных продавцами.
     Таким образом, суммы налога, уплаченные в бюджет налоговыми агентами в установленном порядке, подлежат вычету  в  соответствии  с    пунктом 3 статьи  171  Кодекса  при  наличии  счета-фактуры,      составленного при предварительной оплате товаров (работ, услуг) только после  принятия   на учет товаров (работ, услуг)  и  при  наличии  соответствующих   первичных документов (подтверждающих факт их принятия на учет).
     С Минфином России согласовано (письмо от 03.08.2009 N 03-07-15/119).

Действительный
государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Н. Шульгин