Поправки в Налоговый кодекс
В связи с вступлением в силу закона от 2 ноября 2013 г. № 307-ФЗ «О внесении изменений в статью 12 части первой и главу 30 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 307-ФЗ) у субъектов РФ появилась возможность устанавливать свои особенности при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций. Статья написана по материалам совещаний с финансовыми органами регионов.
Новое полномочие субъектов РФ
Со дня официального опубликования Закона № 307-ФЗ законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов РФ могут своими законами о налогах и сборах в пределах, закрепленных Налоговым кодексом, устанавливать в отношении региональных налогов особенности определения налоговой базы (п. 3 ст. 12 НК РФ). Для того чтобы региональный налог считался установленным, законами субъектов РФ должны быть определены его ставки, порядок и сроки уплаты (если эти элементы не установлены Налоговым кодексом). Новое полномочие носит факультативный, то есть необязательный характер и находится в том же ряду, что и установление налоговых льгот.
С 2014 года полномочие по установлению особенностей определения налоговой базы предоставляется законодательным (представительным) органам государственной власти субъектов РФ в отношении отдельных объектов недвижимого имущества по налогу на имущество организаций. По другим региональным налогам такая возможность отсутствует. Отметим, что до 2014 года только непосредственно Налоговый кодекс закреплял в рамках налога на имущество организаций особенности определения налоговой базы (например, п. 6 ст. 376 НК РФ в период с 2011 по 2025 год предусматривает уменьшение налоговой базы на сумму капитальных вложений в отдельные объекты транспортной инфраструктуры).
Новые элементы обложения налогом на имущество организаций
В рамках одного налога сохраняется одновременное существование нескольких налоговых баз. До 2014 года это были среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, и инвентаризационная стоимость (в отношении объектов, принадлежащих некоторым иностранным организациям), c 2014 года — среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, и кадастровая стоимость в отношении отдельных объектов недвижимого имущества.
Следует отметить, что переход к налогообложению имущества исходя из его кадастровой стоимости является одним из приоритетов налоговой политики государства. Это позволит отказаться от использования при налогообложении правил бухгалтерского учета, имеющих иную цель регулирования. Налоговая база в отношении объектов недвижимого имущества с кадастровой стоимостью будет определяться отдельно от налоговой базы по другому имуществу (ст. 376 НК РФ). Вместе с тем упоминание о балансовой и инвентаризационной стоимости сохранено в пункте 2 статьи 376 Налогового кодекса для случаев определения налоговой базы объекта налогообложения, находящегося на территории разных субъектов РФ.
Перечень имущества
Новая статья 378 Налогового кодекса устанавливает особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога в отношении отдельных объектов недвижимого имущества. Так, кадастровая стоимость как налоговая база будет применяться к объектам недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, а также к объектам недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства. Если в отношении этих объектов недвижимого имущества кадастровая стоимость не определена, налоговая база принимается равной нулю.
Кроме того, новый порядок определения налоговой базы как кадастровой стоимости имущества, утвержденной в установленном порядке, может применяться в отношении:
- административно-деловых центров и торговых центров (комплексов) и помещений в них;
- нежилых помещений, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания.
Установлены критерии, наличие хотя бы одного из которых достаточно для отнесения недвижимого имущества к объектам, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость. Среди данных критериев:
- вид разрешенного использования земельного участка, на котором расположено недвижимое имущество (сведения об этом можно получить из государственного кадастра недвижимости);
- целевое использование имущества (изначальное предназначение или фактическое использование). Для соблюдения критерия «целевое назначение» достаточно соответствия цели использования только 20 % общей площади здания (строения, сооружения).
Кроме того, Минэкономразвития России по согласованию с Минфином России предусмотрено принятие порядка определения вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и помещений. По всей видимости, данный порядок должен содержать механизм получения и фиксации данных о фактическом использовании имущества, в том числе в ходе мероприятий налогового контроля (осмотра, истребования кадастровых паспортов соответствующих объектов недвижимости, документов технического учета (инвентаризации), допроса свидетелей).
На основе Налогового кодекса и указанного порядка вид фактического использования зданий (строений, сооружений) и помещений определяется уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ. Перечень объектов недвижимого имущества (административно-деловые, торговые центры, нежилые помещения, используемые в аналогичных целях), в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость (далее — перечень), устанавливается на налоговый период уполномоченным органом исполнительной власти субъекта РФ. По сути речь идет о формировании реестра подлежащего налогообложению недвижимого имущества. Виды объектов, включаемых в перечень, свидетельствуют об откровенно фискальном характере закона, задачей которого является увеличение поступлений в бюджеты регионов.
До принятия федеральным органом исполнительной власти необходимых актов нормативными актами субъекта РФ предусматривается:
- состав сведений, подлежащих включению в перечень;
- порядок определения вида фактического использования зданий (строений, сооружений) и помещений.
Используемый законом срок установления перечня — не позднее первого числа очередного налогового периода по данному налогу — не соответствует правоприменительной практике о распространении на все нормативные акты, затрагивающие вопросы налогообложения, правил введения их в действие, предусмотренных статьей 5 Налогового кодекса. Во избежание споров органу исполнительной власти субъекта РФ для целей применения перечня с первого числа налогового периода надлежит обеспечить его утверждение и размещение в открытом доступе не позднее 30 ноября предшествующего года.
Спецификой реализации полномочий субъекта РФ по установлению особенностей определения налоговой базы является ее «невозвратный характер» — в последующем отказаться от применения установленной особенности определения налоговой базы нельзя. Вместе с тем игнорировать данный запрет можно посредством:
- несвоевременного утверждения новой кадастровой стоимости объекта недвижимого имущества (например, в течение налогового (отчетного) периода);
- невключения объекта недвижимого имущества в перечень по состоянию на 1 января года налогового периода. Даже факт выявления в течение налогового периода объекта недвижимого имущества, не включенного по состоянию на 1 января в перечень, не означает, что в отношении него налоговая база со следующего года будет определяться как кадастровая стоимость. Для этого такой объект должен быть включен в перечень.
В названных случаях в силу прямого указания Налогового кодекса определение налоговой базы и исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении объекта недвижимого имущества осуществляются исходя из среднегодовой стоимости имущества. Наверное, в таком же порядке должно производиться исчисление налога в случае изменения кадастровой стоимости объекта в течение налогового периода, в частности в результате судебных решений.
Налоговые ставки и порядок уплаты
Налоговые ставки к объектам, налоговой базой которых является кадастровая стоимость, устанавливаются статьей 380 Налогового кодекса в следующих пределах:
- для города федерального значения Москвы в 2014 году — 1,5 %, в 2015 году — 1,7 %;
- для иных субъектов РФ в 2014 году — 1,0 %, в 2015 году — 1,5 %.
С 2016 года предельные ставки для всех субъектов РФ устанавливаются в одинаковом размере — 2 %.
В отношении объектов недвижимого имущества допускается дифференциация ставок в зависимости от категорий налогоплательщика и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения. Вместе с тем в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база которых определяется как их кадастровая стоимость, субъект РФ обязан установить конкретные размеры ставок — в ином случае налог не будет считаться установленным (правило п. 4 ст. 380 НК РФ не распространено на п. 1 ст. 380 НК РФ).
Сумма налога (авансовых платежей по налогу) определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории субъекта РФ, где расположены объекты недвижимого имущества, и кадастровой стоимости (одной четвертой кадастровой стоимости) этого имущества и уплачивается в бюджет по месту нахождения каждого из указанных объектов недвижимого имущества.
Закон вступает в силу с 1 января 2014 года. Для применения с 1 января 2014 года на территории соответствующего субъекта РФ новых правил исчисления и уплаты налога на имущество исходя из кадастровой стоимости отдельных объектов недвижимого имущества закон субъекта РФ и иные нормативные акты, предусмотренные главой 30 Налогового кодекса, должны были быть опубликованы не позднее 30 ноября 2013 года.
Представляется, что в 2014 году следует ожидать существенных изменений в Налоговый кодекс, связанных как с переходом к налогу на недвижимость для физических лиц, так и с переходом к полноценному налогу на недвижимое имущество организаций. •