Вопросы по бухгалтерскому и бюджетному учету

Вопрос Просим разъяснить порядок отражения в бухгалтерском учете налога на добавленную стоимость (НДС) и налога на прибыль организаций, начисляемых по доходам от сдачи имущества, закрепленного на праве оперативного управления за государственными бюджетными учреждениями, в аренду.

Ответ В соответствии с Налоговым кодексом, если договор аренды заключен между бюджетным учреждением — арендодателем, балансодержателем государственного (муниципального) имущества, и организацией-арендатором, то начисление НДС и его уплата в федеральный бюджет осуществляется бюджетным учреждением — арендодателем в общеустановленном порядке.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), в случае если они облагаются по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке (ст. 153 НК РФ).

При этом согласно статье 316 Налогового кодекса при определении налоговой базы налога на прибыль организаций доходы от реализации определяются по видам деятельности, в случае если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной, отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.

В то же время, при общем порядке определения прибыли для целей налогообложения, доходы рассматриваются суммарно по всем видам деятельности.

Порядок отражения в бухгалтерском учете начисленной суммы налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций установлен пунктом 131 Инструкции об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н (далее — Инструкция № 174н). При этом начисление сумм налога на добавленную стоимость с доходов, полученных бюджетным учреждением от сдачи в аренду имущества, закрепленного за ним на праве оперативного управления, и налога на прибыль организаций, полученного по доходам в целом, отражаются в следующих корреспонденциях:

Дебет 2 401 10 120
«Доходы от собственности»
Кредит 2 303 04 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
— начисление налога на добавленную стоимость с доходов от арендных платежей, предъявленных с НДС;

Дебет 2 401 10 000
«Доходы текущего финансового года»
Кредит 2 303 03 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций»
— начисление налога на прибыль организаций по доходам в целом.

В то же время согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н, уплата налогоплательщиками (бюджетными учреждениями) НДС и налога на прибыль организаций отражается по соответствующей статье КОСГУ: 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» или 180 «Прочие доходы» в соответствии с решением учреждения, принятым в рамках его учетной политики.

Операции по уплате НДС и налога на прибыль организаций отражаются в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 2 303 04 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
Кредит 2 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— уплата НДС с одновременным уменьшением забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» (КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» или 180 «Прочие доходы»);

Дебет 2 303 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций»
Кредит 2 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— уплата налога на прибыль организаций с одновременным уменьшением забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» (КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» или 180 «Прочие доходы»).

При этом в случае, когда выплаты (возвраты) текущего года по коду КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» или 180 «Прочие доходы» превышают поступления по соответствующему коду, в Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) (далее — Отчет) указанные суммы отражаются в разделе 1 «Доходы учреждения» по соответствующим строкам (040 или 104) Отчета со знаком «минус».

Отвечала Т. А. Фетисова, методолог

Вопрос Как отразить в бухгалтерском учете выявленные самовольно установленные и незаконно размещенные движимые объекты, расположенные на земельных участках и (или) ином недвижимом имуществе, находящемся в муниципальной собственности, либо на землях и земельных участках, государственная собственность на которые не разграничена, в том числе нестационарных торговых объектов, автостоянок, рекламных конструкций?

Ответ Согласно статье 304 Гражданского кодекса собственник может требовать устранения всяких нарушений его права, хотя эти нарушения и не были соединены с лишением владения. С учетом указанной нормы организация в данной ситуации вправе требовать сноса самовольно установленных и незаконно размещенных движимых объектов путем предъявления негаторного иска.

При этом выявление самовольно установленных и незаконно размещенных движимых объектов, а также внесение указанных объектов в Единый реестр самовольно установленных и незаконно размещенных движимых объектов, выявленных на территории муниципального образования, служащий для целей обеспечения публичности сведений обо всех выявленных на данной территории самовольных, незаконных объектах, до момента признания их в установленном порядке, предусмотренном действующим законодательством Российской Федерации, муниципальной собственностью, не является основанием для отражения данных объектов в бухгалтерском учете.

Вместе с тем, по нашему мнению, самовольно и незаконно возведенные объекты, демонтированные на основании решения уполномоченного лица органа местного самоуправления, целесообразно учитывать на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение» по цене один рубль за единицу (п. 335 Инструкции об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н)).

Согласно статье 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. При этом при принятии к учету материальных ценностей, полученных в результате демонтажа движимых объектов основных средств, первичным учетным документом является акт, составленный комиссией по поступлению и выбытию активов уполномоченного органа местного самоуправления.

Согласно пункту 6 Инструкции № 157н формы первичных учетных документов, применяемые для оформления фактов хозяйственной жизни, по которым законодательством Российской Федерации не установлены обязательные для их оформления формы документов, субъект учета вправе самостоятельно утверждать с учетом требований к составу обязательных реквизитов, установленных пунктом 7 Инструкции № 157н и пунктом 9 Закона № 402-ФЗ, в рамках формирования своей учетной политики.

В то же время убытки за демонтаж, транспортировку, хранение, понесенные муниципальным образованием в связи с невыполнением требований, предъявленных к владельцам самовольных незаконных объектов, о добровольном демонтаже, необходимо учитывать на балансе муниципального образования. Указанные операции отражаются бухгалтерской записью:

Дебет 0 209 82 560
«Увеличение дебиторской задолженности по недостачам иных финансовых активов»
Кредит 0 401 10 173
«Чрезвычайные доходы от операций с активами».

Отвечала Т. А. Фетисова, методолог

Вопрос Просим разъяснить порядок отражения расходов, относящихся к будущим отчетным периодам.

Ответ Согласно пункту 302 Инструкции № 157н затраты, произведенные учреждением в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются как расходы будущих периодов по дебету счета 0 401 50 «Расходы будущих периодов».

При этом расходы учреждения подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года в порядке, устанавливаемом учреждением (равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Порядок признания в бюджетном учете расходов будущих периодов регулируется в рамках учетной политики федерального казенного учреждения (п. 6 Инструкции № 157н).

Кроме того, согласно Инструкции № 157н учет расходов будущих периодов осуществляется в разрезе видов расходов. Для целей управленческого учета федеральные казенные учреждения вправе предусмотреть в рамках своей учетной политики в рабочем плане счетов детализацию счета 1 401 50 000 «Расходы будущих периодов» по соответствующим статьям КОСГУ.

Пример
Федеральное казенное учреждение приобрело по лицензионному договору неисключительные права на программный продукт стоимостью 180 000 руб., срок действия договора — 24 месяца. Согласно учетной политике федерального казенного учреждения расходы будущих периодов признаются расходами текущего финансового года ежемесячно в течение периода, к которому они относятся.

В бюджетном учете расходы, произведенные федеральным казенным учреждением по лицензионному договору на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение, отражаются следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 1 401 50 226
«Расходы будущих периодов»
Кредит 1 302 26 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
— отражены расходы будущих периодов в сумме приобретенных неисключительных прав на программный продукт в сумме 180 000 руб.

Программный продукт, полученный в пользование, принят к забалансовому учету с увеличением забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование» в сумме 180 000 руб.

Дебет 1 302 26 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
Кредит 1 304 05 226
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам»
— оплачена задолженность перед поставщиком в сумме 180 000 руб.;

Дебет 1 401 20 226
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 1 401 50 226
«Расходы будущих периодов»
— отражено ежемесячное отнесение расходов будущих периодов на финансовый результат текущего отчетного периода в сумме 7500 рублей (180 000 руб. / 24 мес.).

По окончании срока действия лицензионного договора списывается с забалансового учета стоимость программного продукта в сумме 180 000 руб. (уменьшение забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование»).

Отвечала Т. А. Фетисова, методолог

Вопрос Как отразить в бухгалтерском учете сумму ущерба, образовавшуюся в результате угона автомобиля?

Ответ Согласно пункту 10 Инструкции об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению, утвержденной приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н (далее — Инструкция № 162н), списание с учета похищенных основных средств, в том числе автомобиля, отражается в бухгалтерском учете в сумме их остаточной стоимости и сумме начисленной по ним амортизации.

При этом размер ущерба, причиненного учреждению в результате угона автомобиля, определяется исходя из рыночной стоимости автомобиля на день обнаружения недостачи (п. 220 Инструкции № 157н).

Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления недостающих материальных ценностей либо которая могла быть получена в случае реализации указанного имущества (аналогичных ему объектов).

Текущая рыночная (оценочная) стоимость в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива определяется комиссией по поступлению и выбытию активов (далее — Комиссия), созданной в учреждении на постоянной основе, на основании данных о ценах на аналогичные материальные ценности, полученных в письменной форме от организаций-изготовителей, сведений об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертных заключений (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов (п. 25 Инструкции № 157н).

С учетом изложенного сумма причиненного ущерба в размере рыночной (оценочной) стоимости отражается по дебету счета 0 209 00 «Расчеты по ущербу имуществу».

Отвечала Т. А. Фетисова, методолог

Вопрос Возможна ли такая должность в штате: заместитель директора по финансам — главный бухгалтер?

Ответ Согласно Квалификационному справочнику должностей руководителей, специалистов и других служащих, утвержденному постановлением Минтруда России от 21 августа 1998 г. № 37 (далее — Классификатор), установлены следующие должности: 

• главный бухгалтер;
• финансовый директор (заместитель директора по финансам).

В должностные обязанности главного бухгалтера входит:

• ведение бухгалтерского учета в целях получения достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности учреждения и его финансовом положении;
• формирование учетной политики, подготовка к утверждению рабочего плана счетов бухгалтерского учета, содержащего синтетические и аналитические счета, форм первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов (в том числе с учетом отраслевой специфики), внутренней бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• работа по обеспечению порядка проведения инвентаризации и оценки имущества и обязательств, документальному подтверждению их наличия, состояния и оценки; по организации системы внутреннего контроля за правильностью оформления хозяйственных операций, а также проведением документальных ревизий в подразделениях организации, соблюдением порядка документооборота, технологии обработки учетной информации;
• формирование информационной системы бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с требованиями бухгалтерского, налогового, статистического и управленческого учета;
• ведение регистров бухгалтерского учета, своевременное и точное отражение на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, движения активов, формирования доходов и расходов, выполнения обязательств;
• контроль за соблюдением порядка оформления первичных учетных документов;
• обеспечение: своевременного перечисления налогов и сборов в федеральный, региональный и местный бюджеты (при наличии), страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды, платежей в кредитные организации, средств на финансирование капитальных вложений, погашение задолженностей по ссудам; контроль за расходованием фонда оплаты труда, организацией и правильностью расчетов по оплате труда работников, порядком ведения бухгалтерского учета, отчетности;
• проведение финансового анализа и формирование налоговой политики на основе данных бухгалтерского учета и отчетности;
• соблюдение финансовой и кассовой дисциплины, смет расходов, законности списания со счетов бухгалтерского учета недостач, дебиторской задолженности и других потерь;
• оформление документов по недостачам, незаконному расходованию денежных средств и товарно-материальных ценностей;
• подготовка и сдача отчетов об исполнении бюджетов денежных средств и смет расходов, бухгалтерской и статистической отчетности;
• сохранность бухгалтерских документов и сдача их в установленном порядке в архив;
• руководство бухгалтерией.  

В должностные обязанности финансового директора (заместителя директора по финансам) входит:  

• руководство работой по управлению финансами исходя из стратегических целей и перспектив развития учреждения;
• проведение анализа и оценки финансовых рисков, разработка мер по сведению их к минимуму;
• контроль соблюдения финансовой дисциплины, своевременного и полного выполнения договорных обязательств и поступления доходов, порядка оформления финансово-хозяйственных операций с поставщиками, заказчиками, кредитными организациями, а также операций внешнеэкономической деятельности;
• руководство составлением перспективных и текущих финансовых планов и бюджетов денежных средств, доведение показателей утвержденной системы бюджетов и вытекающих из нее заданий, лимитов и нормативов до подразделений организации, обеспечение контроля их выполнения;
• контроль состояния, движения и целевого использования финансовых средств, выполнения налоговых обязательств;
• разработка информационной системы по управлению финансами в соответствии с требованиями бухгалтерского, налогового, статистического и управленческого учета, контроль за достоверностью и сохранением конфиденциальности информации;
• предоставление необходимой финансовой информации внутренним и внешним пользователям;
• проведение анализа и оценки финансовых результатов деятельности организации и разработка мероприятий по повышению эффективности управления финансами, а также проведение внутреннего аудита, по рассмотрению взаимных претензий, возникающих в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности, принятие мер по их разрешению в соответствии с действующим законодательством;
• руководство финансовым подразделением. 

Таким образом, уже в силу своих должностных обязанностей главный бухгалтер и финансовый директор (заместитель директора по финансам) наделены каждый своими функциями, поэтому в своем учреждении должности и их обязанности необходимо прописать в положении, утвержденном локальным актом.

Во избежание проблем при установлении пенсии работнику, находящемуся на должности, не поименованной в Классификаторе, рекомендуем обратиться в письменной форме в территориальный орган ПФР.

Отвечала Л. А. Лаптева, редактор-эксперт журнала «Бюджетный учет»

Вопрос Вправе ли бюджетное учреждение оказывать благотворительную, спонсорскую помощь или заключать договора дарения денежных средств другому юридическому лицу?

Ответ Бюджетные учреждения могут предоставлять другим юридическим лицам благотворительную помощь. Оказать такую помощь учреждение может за счет средств по приносящей доход деятельности, а не по источнику полученных субсидий на выполнение госзадания. Все условия по предоставлению благотворительной помощи должны быть определены в положении и в учетной политике учреждения. В соответствии со статьей 582 Гражданского кодекса РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено использованием этого имущества по определенному назначению. При отсутствии условия об использовании имущества по определенному назначению пожертвованное имущество используется в соответствии с назначением этого имущества, в частности: денежные средства могут расходоваться на любые уставные цели учреждения, а переданное имущество — строго по его предназначению.

Благотворительная деятельность юридических лиц регулируется Федеральным законом от 11 августа 1995 г. № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях». Согласно статье 1 Федерального закона № 135-ФЗ благотворительная деятельность — это добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

В соответствии со статьей 298 Гражданского кодекса, пунктом 10 статьи 9.2 Закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» бюджетное учреждение без согласия собственника не вправе распоряжаться только особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним собственником или приобретенным бюджетным учреждением за счет средств, выделенных ему собственником на приобретение такого имущества, и недвижимым имуществом. Остальным имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, бюджетное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно, если иное не установлено законом. Безвозмездная помощь бюджетными учреждениями может предоставляться только на основании заключенного договора предоставления безвозмездной (спонсорской) помощи, порядок заключения и исполнения которого определен законодательством. Договор пожертвования должен быть строго добровольным и безвозмездным. Жертвователь самостоятельно должен определить, сколько он хочет пожертвовать, и все условия прописать в договоре.

Отвечала Л. А. Емельянова, консультант

Вопрос Как списать кредиторскую задолженность, если страховая компания закрылась?

Ответ Если кредитор не востребовал сумму задолженности в течение срока исковой давности, то ее выбытие с балансового учета на забалансовый счет бухгалтерской отчетности отражается следующей записью (п. 167 корреспонденции счетов бюджетного учета Инструкции № 162н, п. 129 Инструкции № 174н, п. 157 Инструкции № 183н):

Дебет 0 302 91 330
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим расходам»
Кредит 0 401 10 173
«Чрезвычайные доходы от операций с активами».

Одновременно сумма задолженности, списанная до истечения срока исковой давности с балансового учета, принимается на забалансовый счет 20 «Задолженность, не востребованная кредиторами» (п. 371 № 157н).

Отвечала А. А. Комлева, шеф-редактор журнала «Бюджетный учет»

Вопрос Вправе ли учреждение, осуществляющее медицинскую деятельность, но имеющее также цех по производству молочной продукции, применять налоговую ставку 0 процентов по налогу на прибыль?

Ответ В соответствии с пунктом 1 статьи 284.1 Налогового кодекса организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении условий, установленных данной статьей.

Согласно пункту 2 статьи 284.1 Налогового кодекса налоговая ставка 0 процентов применяется организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность, ко всей налоговой базе, определяемой такими налогоплательщиками (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), в течение всего налогового периода.

В силу пункта 1 статьи 286 Налогового кодекса налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса.

Исходя из пункта 3 статьи 284.1 Налогового кодекса организации, указанные в пункте 1 данной статьи, вправе применять налоговую ставку 0 процентов, если они удовлетворяют следующим условиям:

1) если организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) если доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 Налогового кодекса, составляют не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 Налогового кодекса, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 Налогового кодекса;

3) если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50 процентов;

4) если в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;

5) если организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.

Следовательно, если организация (больница) соблюдает условия применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль, приведенные в пункте 3 статьи 284.1 Налогового кодекса, а равно в пунктах 5 и 6 данной статьи, она вправе применять данную ставку, даже если наряду с медицинской деятельностью осуществляет производство молочной продукции (здесь важно соблюсти условие о том, чтобы учитываемый в целях налогообложения доход от производства молочной продукции составлял не более 10 процентов общего дохода организации, учитываемого в целях налогообложения).

Л. Л. ГОРШКОВА, руководитель Центра методологии бухгалтерского учета и налогообложения