Переход на УСН

Л. А. Лаптева

Применение автономными учреждениями упрощенной системы налогообложения позволяет снижать налоговое бремя, трудозатраты по ведению налогового и бухгалтерского учета. Переход к упрощенной системе или возврат к иным системам налогообложения осуществляются налогоплательщиком на добровольной основе. Рассмотрим основные аспекты перехода на УСН.

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налого­обложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.

Государственные (муниципальные) учреждения наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными Налоговым кодексом, могут применять упрощенную систему налогообложения (УСН). Однако из всех типов государственных учреждений вправе применять УСН только автономные учреждения.

Согласно Налоговому кодексу применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным НК РФ), налога на имущество организаций.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ).

Применение и ограничения

Учреждения, имеющие филиалы и представительства или в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов (подп. 1, 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), применять УСН не имеют права.

Однако учреждения, имеющие обособленные подразделения, могут применять эту систему. Такая позиция изложена в письмах Минфина России:

• от 20 июня 2013 г. № 03-11-06/2/23305;
• от 24 июля 2013 г. № 03-11-06/2/29196.

Статьей 55 Гражданского кодекса определены понятия «филиал» и «представительство».

Налоговый кодекс статьей 11 трактует термин «обособленное подразделение организации» — это любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Статьей 346.12 Налогового кодекса предусмотрены ограничения для всех учреждений в применении упрощенной системы:

• по количеству работников;
• по остаточной стоимости основных средств;
• по доходам.

Не вправе применять УСН организации, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек. Порядок определения средней численности работников установлен приказом Росстата от 28 октября 2013 г. № 428 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации».

Средняя численность работников учреждения включает:

• среднесписочную численность работников;
• среднюю численность внешних совместителей;
• среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Учреждения, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, подлежащих амортизации и признаваемых амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса, не превышает 100 млн руб., также не могут применять УСН. Заметим, что стоимость имущества, полученного от учредителя автономного учреждения в оперативное управление, не учитывается им в целях применения вышеуказанного ограничения, даже если его остаточная стоимость превышает 100 млн руб. Такое имущество не является амортизируемым (письмо Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-06/2/8166).

Если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 Налогового кодекса, не превысили 45 млн руб., учреждение имеет право перейти на УСН. Причем указанная сумма подлежит индексации не позднее 31 декабря текущего года на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год. На 2014 год этот коэффициент установлен равным 1,067 (приказ Минэкономразвития России от 7 ноября 2013 г. № 652 «Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2014 год»).

В случае когда по итогам отчетного (налогового) периода доходы учреждения, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса, превысили 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным статьей 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса, такое учреждение считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Налоговые льготы

Применение автономным учреждением УСН освобождает его от обязанности по уплате (п. 2 ст. 346.11 НК РФ):

• налога на прибыль организаций, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, пре­дусмотренным пунктами 3, 4 статьи 284 Налогового кодекса;
• налога на имущество организаций. Положения пункта 2 статьи 346.11 Налогового кодекса применяются в отношении всего имущества автономного учреждения вне зависимости от источника его приобретения (письмо Минфина России от 28 июля 2014 г. № 03-11-06/2/36924).

Обратите внимание! С 1 января 2015 года для учреждений, применяющих УСН, устанавливается обязанность уплачивать налог на имущество в отношении объектов недвижимости, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость (п. 1 ст. 2, п. 4 ст. 7 Закона от 2 апреля 2014 г. № 52?ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»). Между тем необходимо иметь в виду, что в силу положений подпункта 3 пункта 12, 13 статьи 378.2 Налогового кодекса порядок налогообложения объектов недвижимого имущества исходя из их кадастровой стоимости, установленный данной статьей, применяется в отношении организаций — собственников объектов недвижимого имущества.

Следовательно, на автономные учреждения, за которыми объекты недвижимого имущества закреплены на праве оперативного управления, не распространяются положения данной статьи, поскольку собственником этого имущества признается Российская Федерация, субъекты Российской Федерации или муниципальные образования;

• налога на добавленную стоимость, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 3.4 статьи 58 Закона от 24 июля 2009 г. № 212?ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» категории плательщиков, находящихся на УСН, перечисленные в подпункте 8 пункта 1 данной статьи, могут применять пониженные тарифы страховых взносов:

• Пенсионный фонд Российской Федерации — 20 процентов;
• Фонд социального страхования Российской Федерации — 0,0 процента;
• Федеральный фонд обязательного медицинского страхования — 0,0 процента.

Отметим, что применение пониженного тарифа осуществляется при соблюдении следующего условия: доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70 процентов в общем объеме доходов.

Право выбора

При применении УСН предусмотрено два объекта налогообложения, в отношении которых установлены разные налоговые ставки. Учреждению предоставлено право выбора объекта налогообложения самостоятельно.

Принимая решение о выборе, необходимо учитывать следующее. По каждому объекту применяется своя налоговая ставка (ст. 346.20 НК РФ):

• 6 процентов — для объекта в виде доходов;
• 15 процентов — для объекта в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.

По ставке 6 процентов сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, может быть уменьшена (но не более чем на 50 %) в соответствии с пунктом 3.1 статьи 346.21 Налогового кодекса на сумму уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот период страховых взносов и расходов на выплату пособий за счет средств работодателя.

К указанным страховым взносам и пособиям относятся:

• страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
• пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя;
• взносы по договорам добровольного личного страхования в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

Если учреждение остановится на выборе «доходы, уменьшенные на величину расходов», то применяется ставка 15 процентов. Согласно пункту 2 статьи 346.20 Налогового кодекса законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов для разных категорий налогоплательщиков. Перечень расходов, на которые могут быть уменьшены полученные доходы, установлен пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса. Данный перечень является закрытым. В то же время понесенные расходы учреждением должны быть оплачены и соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса (п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если за налоговый период сумма налога, исчисленного в общем порядке, меньше суммы исчисленного минимального налога, то согласно пункту 6 статьи 346.18 Налогового кодекса уплачивается минимальный налог в размере 1 процента от налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса.

Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Для этого следует уведомить налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик (автономное учреждение) предлагает изменить объект налогообложения (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). В течение налогового периода (календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ)) налогоплательщик не имеет права менять объект налогообложения.

По результатам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия и 9 месяцев календарного года (п. 2 ст. 346.19 НК РФ)) налогоплательщики исчисляют и уплачивают сумму авансового платежа по налогу. При этом засчитываются ранее исчисленные суммы авансовых платежей. Определение суммы налога по итогам налогового периода осуществляется с учетом сумм авансовых платежей, исчисленных за отчетные периоды.

Автономное учреждение, применяющее УСН, по итогам налогового периода (календарного года) должно представить в налоговый орган по месту своего нахождения налоговую декларацию не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (подп. 1 п. 1 ст. 346.23 НК РФ, п. 1.2 приказа Минфина России от 22 июня 2009 г. № 58н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налого­обложения, и Порядка ее заполнения»).

Процесс перехода

Если учреждение хочет перейти на УСН со следующего календарного года, оно должно в срок не позднее 31 декабря текущего календарного года подать Уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения (далее — уведомление) в налоговый орган по месту своего нахождения (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).

В уведомлении необходимо указать:

• выбранный объект налого­обложения;
• остаточную стоимость основных средств;
• размер доходов.

Остаточная стоимость основных средств и размер доходов указываются по состоянию на 1 октября года, предшествующего календарному году, начиная с которого учреждение планирует перейти на УСН.

Рекомендуемая форма уведомления 26.2-1 «Уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения» утверждена приказом ФНС России от 2 ноября 2012 г. № ММВ-7-3/829@ «Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения».

Подать уведомление в налоговый орган можно как лично уполномоченным лицом, по почте, так и в электронном виде.

Порядок электронного документооборота утвержден приказом ФНС России от 18 января 2013 г. № ММВ-7-6/20 «Об утверждении Порядка информационного обмена документами, используемыми при применении упрощенной и патентной систем налогообложения, единого сельскохозяйственного налога и налога на игорный бизнес, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи», в формате, установленном приказом ФНС России от 16 ноября 2012 г. № ММВ-7-6/878@ «Об утверждении форматов представления документов для применения упрощенной системы налогообложения в электронной форме».

Отметим, что необходимо иметь подтверждение представления уведомления в налоговую инспекцию. В данном случае таким документом будут:

• при представлении уведомления лично — второй экземпляр документа с отметкой налогового органа;
• при представлении по почте с уведомлением — возвратный корешок уведомления;
• при представлении в электронном виде — квитанция о приеме (подтверждение электронного документооборота).

В заключение

В завершение хотим обратить внимание на такие моменты:

• вновь созданное автономное учреждение вправе уведомить о переходе на УСН не позднее 30 календарных дней с даты постановки его на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 Налогового кодекса (п. 2 ст. 346.13 НК РФ). В этом случае учреждение признается налогоплательщиком, применяющим УСН, с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве;
• автономное учреждение, созданное путем изменения типа государственного (муниципального) учреждения, не вправе перейти на УСН в порядке, установленном пунктом 2 статьи 346.13 Налогового кодекса для вновь созданных организаций. Это связано с тем, что согласно пункту 14 статьи 5 Закона № 174?ФЗ создание автономного учреждения путем изменения типа существующего бюджетного учреждения не является его реорганизацией. В этом случае происходит государственная регистрация изменений, вносимых в учредительные документы некоммерческой организации. При этом государственная регистрация нового юридического лица не осуществляется, соответственно новое юридическое лицо не возникает (письмо Минфина России от 22 ноября 2010 г. № 03-11-06/2/178).

Автономные учреждения, перешедшие на УСН, применяют действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности (п. 4 ст. 346.11 НК РФ).