На какие вопросы нет ответов
В настоящей статье будет рассмотрен ряд типичных ситуаций, когда консультант не может дать ответ, полезный для бухгалтера. И в этом нет его вины. Предлагаем вашему вниманию реальные ситуации, которые встретились консультанту в процессе работы.
Когда бухгалтеры сталкиваются с различными новыми или сложными ситуациями для себя, они нередко обращаются к специалистам-консультантам. Но не всегда в результате такого обращения бухгалтер получает ответ, полезный для применения в практике. И чаще всего проблема заключается не в компетентности консультанта.
В вопросе недостаточно информации
Не будем подробно рассматривать такие случаи, которые, к сожалению, встречаются нередко, когда бухгалтер в вопросе о порядке отражения операций в учете не указывает тип своего учреждения (казенный/бюджетный/автономный) или в вопросе о налогообложении вида приносящей доход деятельности забывает указать режим налогообложения (ОСН или УСН).
Как поступать консультанту в тех случаях, когда в вопросе отсутствует ключевая информация, от которой зависит выбор того или иного варианта ответа? Можно, конечно, описать несколько вариантов и указать, когда каждый из них следует применять, но при этом бухгалтер получит лишнюю информацию, которая может сбить его с толку. Лучше запросить у бухгалтера уточнение.
К сожалению, иногда при недостатке сведений консультант самостоятельно выбирает вариант, который ему кажется более приемлемым. В результате этого бухгалтер может получить ошибочный совет. Вина в этом случае будет обоюдной: бухгалтера — в том, что не дал подробной информации, а консультанта — что начал додумывать недостающую информацию.
Какой вид права?
Бухгалтер сельской администрации спрашивает: «Мы в течение ряда лет сооружали водозаборную скважину. Собирали все затраты на счете 0 106 11 00 „Вложения в основные средства — недвижимое имущество учреждения“. Теперь получили свидетельство. Как нам принять эту скважину к учету?»
Можно ли сразу давать однозначный ответ на такой вопрос? Нельзя, так как бухгалтер дал не всю необходимую информацию, и грамотный консультант сразу поймет это. Поэтому необходимо запросить у бухгалтера дополнительную информацию.
Консультант отвечает: «Какой вид права на сооружение „водозаборная скважина“ был зарегистрирован?»
Бухгалтер поясняет: «Зарегистрировано право собственности».
Вот теперь уже можно формулировать ответ. Если бы было зарегистрировано право оперативного управления у администрации сельского поселения, тогда скважину следовало бы ставить на учет как объект основных средств, эта операция достаточно хорошо описана в соответствующих разделах Инструкции № 162н1. Но если у сельского поселения зарегистрировано только право собственности, то в соответствии со статьей 215 Гражданского кодекса Российской Федерации скважина может быть принята к учету только как имущество казны. Тут необходимо разъяснить бухгалтеру, что порядок отражения в учете поступления в казну построенных (сооруженных) объектов недвижимого имущества в Инструкции № 162н не описан, и предложить подходящую схему проводок в соответствии с общими принципами бюджетного учета.
«Мойдодыр»
Бывает и так, что по вопросу не видно, что информация в вопросе неполная.
Бухгалтер спрашивает: «Мы приобретаем умывальники. По какой статье расходов следует производить оплату — по 310 „Увеличение стоимости основных средств“ или по 340 „Увеличение стоимости материальных запасов“»?
Консультант отвечает: «Ответ достаточно объемный, изложим мысль кратко: согласно пунктам 99, 118 Инструкции № 157н2, вводной части к классификатору ОКОФ3 раковины, унитазы, мойки являются частями систем водопровода и канализации в здании, которые, в свою очередь, входят в состав здания. Поэтому расходы на их приобретение следует относить на статью 340 „Увеличение стоимости материальных запасов“ КОСГУ, учитывать как строительные материалы и списывать при установке».
Бухгалтер: «Спасибо за ответ. Но у нас не такие умывальники, которые к системе подключаются, а такие, куда воду надо наливать и слив в ведро идет».
Консультант: «Конечно, если это умывальники типа „Мойдодыр“, то это основные средства».
Кто виноват, что бухгалтер не получил сразу правильный ответ? Как консультант должен был догадаться, о каких умывальниках идет речь?
Вывод для бухгалтера
Чтобы получить качественную и полезную для использования консультацию, нужно не лениться и описывать ситуацию наиболее полно.
Неоднозначные ситуации
Часто бухгалтеры задают вопросы по ситуациям, которые в рамках законодательства могут быть решены несколькими способами. Чаще всего бухгалтер задает вопрос, желая получить от консультанта однозначный ответ. И хорошо бы получить ответ в виде публикации в журнале, чтобы можно было этот журнал показать ревизорам. Но консультант просто не имеет профессионального права давать однозначный ответ, когда законодательство допускает несколько вариантов. Консультанту следует описать все варианты, которые допустимы, а бухгалтеру следует принять на себя ответственность за выбранное решение.
Асфальтированный двор
Бухгалтер спрашивает: «Мы заключаем договор на укладку асфальта во внутреннем дворе учреждения. По какой статье КОСГУ произвести плату за оказанные услуги по асфальтированию территории, прилегающей к зданию? Надо ли асфальтированную территорию принимать к учету как „сооружение“, учитывая, что старое асфальтное покрытие как сооружение на учете не стоит?»
Консультант отвечает: «В действующем законодательстве отсутствует четкий и однозначный ответ на приведенный вопрос. Возможны различные решения.
Решение 1
Если асфальтированная площадка используется для производственных нужд, например для стоянки автотранспорта, временного хранения имущества и т. д., то она может быть классифицирована как основное средство — сооружение, с отнесением к коду ОКОФ 12 0001121 «Площадки производственные с покрытиями». В этом случае расходы на создание объекта основных средств следует относить к статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ.
Если комиссией учреждения будет принято решение классифицировать это сооружение как недвижимое имущество (ст. 130 ГК РФ), то принять его к балансовому учету можно будет только после государственной регистрации права собственности у публично-правового образования (это может сделать только уполномоченный орган по управлению имуществом) и права оперативного управления у учреждения (в соответствии с п. 38 Инструкции № 157н, ст. 131 ГК РФ). А до момента государственной регистрации права оперативного управления расходы следует учитывать в бухгалтерском (бюджетном) учете как незавершенные вложения в основные средства — недвижимое имущество на счете 0 106 11 000 «Вложения в основные средства — недвижимое имущество учреждения».
Если нет возможности проводить государственную регистрацию асфальтированной площадки как объекта недвижимости, то комиссии учреждения по принятию и выбытию активов, созданной на постоянной основе, следует классифицировать ее как движимое имущество. В этом случае асфальтированную площадку необходимо отразить на счете 0 101 33 000 «Сооружения — иное движимое имущество учреждения» или 0 101 23 000 «Сооружения — особо ценное движимое имущество учреждения».
Решение 2
Работы по асфальтированию площадки могут быть классифицированы как благоустройство территории, то есть некапитальное улучшение земельного участка. В этом случае нет оснований принимать что-либо к балансовому учету и услуги по асфальтированию оплатить как расходы по содержанию имущества.
Решение о том, можно ли считать заасфальтированный двор отдельным сооружением «площадка производственная с покрытием», следует принимать комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов. Решение комиссии необходимо оформить первичным учетным документом (Актом), согласно положению сформированной учетной политики учреждения. В таком случае контрольно-ревизионным органам указанное решение будет сложнее оспорить«.
Дополнительные опции к автомобилю
Бухгалтер спрашивает: «Наше учреждение приобрело автомобиль. Теперь планируем установить автомагнитолу и приобрести чехлы на сиденья. На какую статью КОСГУ следует отнести расходы на приобретение? Следует ли увеличивать стоимость автомобиля?»
Консультант отвечает: «Инструкция № 157н и Указания № 65н4 рассматривают следующие категории материальных предметов:
1) Самостоятельные основные средства. Приобретаются по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» и отражаются в учете в составе основных средств на счете 0 101 00 000 «Основные средства» как отдельные инвентарные объекты.
2) Принадлежности к основным средствам. Приобретаются по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, учитываются как материальные запасы, списываются при включении в состав комплектации основного средства (в зависимости от причины приобретения и учетной политики — с увеличением стоимости основного средства или без увеличения стоимости), отражаются в Инвентарной карточке основного средства.
3) Приспособления к основным средствам. Приобретаются по 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, учитываются как материальные запасы, списываются при включении в состав комплектации основного средства (в зависимости от причины приобретения и учетной политики — с увеличением стоимости основного средства или без увеличения стоимости), отражаются в Инвентарной карточке основного средства.
4) Составные части основного средства или комплекса конструктивно сочлененных предметов. Приобретаются по 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, учитываются как материальные запасы, списываются при включении в состав комплектации основного средства (в зависимости от причины приобретения и учетной политики — с увеличением стоимости основного средства или без увеличения стоимости), отражаются в Инвентарной карточке основного средства.
5) Самостоятельные предметы материальных запасов.
При этом Инструкция № 157н содержит перечень предметов, безусловно относимых к материальным запасам (п. 99 и п. 118 Инструкции № 157н). Поэтому во всех спорных случаях правильным будет такое решение, которое будет принято самим учреждением: решением комиссии по поступлению и выбытию нефинансовых активов в рамках сформированной учетной политики учреждения.
Например, в учетной политике учреждения может быть закреплено, что автомобильное музыкальное устройство считается самостоятельным основным средством, а чехлы на сиденья — принадлежностью к автомобилю.
В отношении принадлежности также следует принять решение, будет ли эта принадлежность увеличивать балансовую стоимость автомобиля или нет (см.: п. 25 Инструкции № 157н, который определяет, что дооборудование основного средства не обязательно должно вести к увеличению его балансовой стоимости). В таком случае музыкальное устройство следует приобретать по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ и учитывать как самостоятельный инвентарный объект, а чехлы — по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ и списывать при передаче на комплектацию соответствующего автомобиля с последующим отражением в Инвентарной карточке (ф. 0504031).
Но может быть принято и другое решение, которое должно быть закреплено в письменном виде и утверждено руководителем. В таком случае у проверяющих не будет оснований указать на ошибку».
Вывод для бухгалтера
Если бухгалтер знает, что законодательство допускает разные решения вопроса, не следует ожидать, что консультант укажет один-единственный «правильный» вариант.
Нерегламентированные ситуации
Далеко не всегда есть прямой ответ в действующем законодательстве на ситуации, которые встречаются в хозяйственной деятельности учреждений. Именно поэтому так важна продуманная учетная политика. Если новая ситуация возникает в течение года, ничто не запрещает сразу же принять соответствующее решение по порядку отражения в учете, согласовать его и задокументировать в виде дополнения к учетной политике. А на следующий год уже внести эту новую норму непосредственно в основной текст учетной политики. Даже если ответ консультанта будет опубликован в журнале, это не сделает его нормой законодательства. Бухгалтеру следует потрудиться закрепить специфику учреждения при формировании своей учетной политики.
Из особо ценного движимого имущества в иное движимое имущество
Бухгалтер спрашивает: «Как муниципальному автономному учреждению оформить перевод особо ценного имущества в иное движимое имущество после получения распоряжения учредителя?»
Консультант отвечает: «Инструкция № 183н5 не содержит прямых указаний по приведенному вопросу. Также не регламентирована форма соответствующего первичного документа. Изменение типа имущества с особо ценного движимого на иное движимое может быть отражено в учете прямыми проводками:
Дебет 4 101 3Х 000
«Основные средства — иное движимое имущество учреждения»
Кредит 4 101 2Х 000
«Основные средства — особо ценное движимое имущество учреждения».
Также следует перенести и суммы начисленной амортизации:
Дебет 4 104 2Х 000
«Амортизация особо ценного движимого имущества учреждения»
Кредит 4 104 3Х 000
«Амортизация иного движимого имущества учреждения».
При отсутствии в Инструкции № 183н корреспонденций счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой автономным учреждением, учреждение вправе по согласованию с финансовым органом публично-правового образования (с органом, осуществляющим в отношении автономного учреждения функции и полномочия учредителя) определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей инструкции (п. 5 Инструкции № 183н).
В соответствии с положениями пункта 7 Инструкции № 157н основанием для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы. Первичные учетные документы принимаются к учету в том случае, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать ряд обязательных реквизитов. В соответствии с пунктом 6 Инструкции № 157н формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, по которым законодательством не установлены обязательные для их оформления формы документов, утверждаются актами субъекта учета, устанавливающими в целях организации и ведения бухгалтерского учета учетную политику субъекта учета.
Следовательно, для тех фактов хозяйственной жизни, для которых инструкциями не предписана конкретная унифицированная форма первичного документа, учреждению следует утвердить в рамках сформированной учетной политики вид первичного документа. Можно разработать форму этого первичного документа самостоятельно, соблюдая требования пункта 7 Инструкции № 157н, а можно утвердить использование подходящей унифицированной формы первичного документа, например Справки (ф. 0504833)«.
Вывод для бухгалтера
Если по какой-то операции нет указаний в законодательстве, то ответ консультанта — не более чем информация для справки, но никак не истина в последней инстанции.
Когда нельзя, но очень хочется
Наиболее обескураживающими для бухгалтера становятся ситуации, когда вопрос касается порядка отражения в учете такой операции, которая недопустима с точки зрения законодательства или ошибочна по каким-то иным причинам.
Переоценить здание
Бухгалтер спрашивает: «У нашего учреждения (школа) есть на балансе здание на праве оперативного управления. Мы получили его оценку из БТИ. Как нам отразить в учете переоценку здания школы?»
Консультант отвечает: «Такой возможности нет. В соответствии с пунктом 28 Инструкции № 157н сроки и порядок переоценки нефинансовых активов устанавливаются Правительством Российской Федерации. Следовательно, учреждение не имеет права самостоятельно переоценивать здание, которым учреждение пользуется на праве оперативного управления».
Видеонаблюдение
Бухгалтер спрашивает: «Как поставить на учет в качестве объекта основных средств систему видеонаблюдения? В 2013 году она была создана по договору, предметом которого был „монтаж системы видеонаблюдения“ с отражением расходов по подстатье 226 „Прочие работы, услуги“ КОСГУ. Как это отразить проводками?»
Консультант отвечает: «Такой возможности нет. Система видеонаблюдения потому и изготавливается по подстатье 226 „Прочие работы, услуги“ КОСГУ, а не по статье 310 „Увеличение стоимости основных средств“, что она не является основным средством. Более подробно об этом можно прочесть в журнале „Бюджетный учет“ № 7/2012, статья „Энциклопедия заблуждений“; № 8/2013, статья „В целях безопасности“».
Подарочек
Бухгалтер спрашивает: «Автомобиль (полностью амортизированный) в бюджетном учреждении попал в аварию, страховка не покрывает расходы ремонта. Руководитель хочет безвозмездно передать или продать автомашину сотруднику. Как это правильно сделать?»
Консультант отвечает: «Такой возможности нет. В соответствии с пунктом 9 статьи 9.2 Закона от 12 января 1996 г. № 7?ФЗ „О некоммерческих организациях“ никакого собственного имущества у бюджетного учреждения нет и быть не может. Все имущество — либо государственное, либо муниципальное, в зависимости от уровня бюджета, на основе которого создано учреждение. Порядок выведения имущества из государственной (муниципальной) собственности в частную регламентирован Законом № 178?ФЗ6. Согласно пункту 1 статьи 13 Закона № 178?ФЗ для того чтобы перевести автомобиль в частную собственность, предписано использовать следующие способы приватизации государственного и муниципального имущества:
- продажа государственного или муниципального имущества на аукционе (ст. 18 Закона № 178?ФЗ);
- продажа государственного или муниципального имущества посредством публичного предложения (ст. 23 Закона № 178?ФЗ);
- продажа государственного или муниципального имущества без объявления цены (ст. 24 Закона № 178?ФЗ).
Причем допустимы только три этих способа. Начинать следует с аукциона, и переходить к следующему способу можно только в случае, если предыдущий не дал результата.
Понятно, что само учреждение вообще не имеет права проводить ни одно из этих мероприятий. Это полномочия соответствующего уполномоченного органа по управлению имуществом».
Вывод для бухгалтера
Прежде чем начинать какую-то хозяйственную операцию, необходимо проверить, а можно ли ее вообще делать.
По письму
Бывают и такие ситуации. Работало учреждение, работало. И вдруг узнает о каком-нибудь письме.
НДС с аренды
Бухгалтер спрашивает: «Бюджетное учреждение осуществляет несколько видов приносящей доход деятельности, в том числе сдает помещение в аренду. Мы раньше платили весь НДС и налог на прибыль по статье 130 „Доходы от оказания платных услуг (работ)“ КОСГУ. Недавно нам учредитель прислал письмо, где со ссылкой на письмо Минфина России от 10 сентября 2012 г. № 02-04-12/3601 потребовал, чтобы НДС и налог на прибыль с аренды мы отражали по статье 120 „Доходы от собственности“. Как нам исправить те платежи, которые мы уже сделали? Как отделить те суммы, которые надо платить по статье 120 „Доходы от собственности“, от сумм, подлежащих уплате по статье 130 „Доходы от оказания платных услуг (работ)“ КОСГУ?»
Консультант отвечает: «Такой возможности нет.
Во-первых, законодательство о порядке применения бюджетной классификации утверждается на каждый год. Поэтому любые указания или разъяснения 2012 года с 1 января 2013 года уже не актуальны.
Во-вторых, согласно пункту 2 постановления Правительства РФ от 13 августа 1997 г. № 1009 «Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации» письма не являются нормативными правовыми актами. Следовательно, указанное письмо Минфина России от 10 сентября 2012 г. № 02-04-12/3601 не отвечает критериям нормативного правового акта, а потому не может иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.
В-третьих, по вопросу выбора статей КОСГУ для оплаты НДС и налога на прибыль при получении доходов в виде арендной платы есть следующие нормы:
- согласно Указаниям № 65н уплата НДС и налога на прибыль бюджетными учреждениями допустима только за счет статей КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» и/или 180 «Прочие доходы», причем выбор этот следует делать самому учреждению в своей учетной политике.
Никакие другие нормативно-правовые акты не регламентируют порядок применения бюджетной классификации.
Никаких специальных указаний в отношении того, как отражать в Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) суммы уплаченного НДС и налога на прибыль в пунктах 34–44 Инструкции № 33н7 не содержится. Хотя Инструкция № 174н8 в пунктах 131, 151 допускает начисление НДС и налога на прибыль в том числе и за счет статьи 120 «Доходы от собственности» КОСГУ, это противоречит указанной выше норме в отношении порядка применения бюджетной классификации. Поскольку порядок применения бюджетной классификации устанавливается Указаниями № 65н, а не Инструкцией № 174н, руководствоваться следует именно Указаниями № 65н.
В бухгалтерском учете уплату НДС и налога на прибыль следует отражать так, как она производится. Производить оплату НДС и налога на прибыль следует так, как предписано Указаниями № 65н: по статьям КОСГУ 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» или 180 «Прочие доходы», как определено учетной политикой учреждения. Следовательно, учреждение обязано в своей учетной политике определить, как именно оно будет оплачивать НДС и налог на прибыль".
Вывод для бухгалтера
Руководствоваться письмами министерств и ведомств следует только в той степени, в какой они не противоречат нормативно-правовым актам и не вводят новых норм по сравнению с действующими нормативно-правовыми актами.