Живое дерево учета
В настоящей статье мы рассмотрим, как Минфином России были разрешены вопросы и проблемы из практики учета, о которых мы писали ранее. Для тех бухгалтеров, кто осуществляет библиотечную подборку наших статей по вопросам практики учета, важно внимательно отнестись к материалам настоящей статьи, потому что изменения и уточнения, внесенные в порядок ведения учета, устанавливают другие подходы.
Приказ Минфина России от 29 августа 2014 г. № 89н «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Приказ № 89н) прошел регистрацию в Минюсте России 20 октября 2014 года. Эти изменения упорядочили ряд вопросов и разрешили некоторые сложившиеся ситуации. Несколько таких вопросов были подняты в последнее время в наших публикациях. Тот факт, что Минфин России откликается на вопросы и проблемы бухгалтеров, свидетельствует, что инструкции по учету это живое, растущее дерево.
Учет земельных участков
Приказом № 89н изменен порядок отражения в учете земельных участков, закрепляемых за организациями государственного сектора на праве постоянного (бессрочного) пользования. Теперь однозначно указано, что их следует отражать в составе непроизведенных активов на счете 0 103 00 000 «Непроизведенные активы».
В связи с вносимыми изменениями в пункте 70 Инструкции № 157н1 на соответствующие объекты должно быть зарегистрированное в установленном порядке «вещное право» (ранее говорилось только о «праве собственности»).
Также в этот пункт добавлено прямое указание о том, что «Земельные участки, используемые учреждениями на праве постоянного (бессрочного) пользования (в том числе расположенные под объектами недвижимости), учитываются на соответствующем счете аналитического учета счета 10300 „Непроизведенные активы“ на основании документа (свидетельства), подтверждающего право пользования земельным участком, по их кадастровой стоимости (стоимости, указанной в документе на право пользования земельным участком, расположенным за пределами территории Российской Федерации)».
Из пункта 333 устранены упоминания о том, что земельные участки на праве постоянного (бессрочного) пользования следует отражать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».
Проблема учета земельных участков на праве постоянного (бессрочного) пользования поднималась в нашем журнале в статье «Учет земельных участков» (№ 6/2014 г.).
Благодаря Приказу № 89н учет земельных участков на праве постоянного (бессрочного) пользования стал максимально похожим на учет недвижимого имущества на праве оперативного управления. В обоих случаях у учреждения нет и не может быть права собственности. И там и там Гражданским кодексом установлен специальный вид вещного права и должно быть свидетельство о государственной регистрации этого права. И объект должен быть отражен на балансовом счете после государственной регистрации права. Более того, объект недвижимого имущества (здание, сооружение) вообще должен «идти по жизни рука об руку» со своим земельным участком — поступать в учреждение и выбывать одновременно. Вполне логично, чтобы они оба учитывались на балансовых счетах.
В связи с изменениями в Инструкции № 157н возникает вопрос: когда учреждениям следует вносить соответствующие изменения в учетные регистры, убирать земельные участки с забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование» и ставить на баланс на счет 0 103 11 000 «Земля — недвижимое имущество учреждения»? Анализируя нормы пункта 2 Приказа № 89н, можно сделать следующие выводы:
- если в учетной политике учреждения ничего не будет сказано о том, когда следует перейти на учет по Приказу № 89н, то данные на 31 декабря 2014 года уже должны быть отражены так, как указано в Приказе № 89н;
- если к сроку формирования последних учетных регистров за 2014 год у учреждения не будет соответствующих организационно-технических возможностей, переход на учет по новым нормам учреждению можно будет осуществить позднее. Но в этом случае следует указать точную дату.
Учет расчетов по ущербу имуществу
В статье «Ущерб, недостача, списание», опубликованной в журнале «Бюджетный учет» № 12/2013 года, обращалось внимание бухгалтеров на необходимость верно определять размер ущерба, причиненного материальным ценностям, чтобы правильно отразить его в бухгалтерском (бюджетном) учете и в полной мере возместить потери учреждения.
На основании Приказа № 89н внесены важные изменения, благодаря которым вопрос: «Какую сумму следует отражать на счете учета недостач?» будет звучать уже не так часто. Читайте в новой редакции: «При определении размера ущерба, причиненного недостачами, хищениями, следует исходить из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов». Вряд ли теперь кому-то из бухгалтеров придет в голову отражать недостачу по балансовой, а тем более по остаточной стоимости недостающего имущества. Все просто — сумму недостачи следует указывать такую, чтобы полученных денег хватило на восстановление имущества или на покупку нового.
Допустим, по вине водителя разбит автомобиль (семь лет в эксплуатации), да так, что ремонту не подлежит. Какую сумму отразить на счете учета недостач/ущерба? Остаточную? Она вообще нулевая. Балансовую? Цена, которая была семь лет назад, сейчас уже несущественна. Цену возможной реализации на дату аварии? Более правильным будет взыскать такую сумму, какая потребуется учреждению, чтобы устранить последствия аварии. А последствие заключается в том, что учреждение осталось без автомобиля. Значит, суммы возмещения ущерба должно хватить на новый автомобиль. Именно так и надо поступать в соответствии с новыми нормами Приказа № 89н.
В упомянутой ранее статье «Ущерб, недостача, списание» в нашем журнале на странице 35 обсуждалась ситуация, когда при контрольно-ревизионной проверке была выявлена недостача бухгалтерских бланков. В учреждении были приобретены и единовременно списаны бланки. Также в составе документов, предъявленных учреждением к проверке, отсутствовали первичные документы на типографских бланках (кроме первичных документов от сторонних организаций). Члены комиссии, подписавшие акт о списании бухгалтерских бланков, в объяснительных записках не смогли дать пояснений, куда они были израсходованы.
Как определить сумму недостачи? По цене возможной реализации бланков? По цене макулатуры? Более правильно — установить сумму, подлежащую возмещению, в таком размере, чтобы ее хватило на покупку таких же бланков в том же количестве. Именно такой порядок предписывают новые нормы, введенные Приказом № 89н.
Конечно, такой расчет размера ущерба никто не запрещал делать и раньше. Более того, так и следовало делать. Но раньше пришлось бы, как описывалось в статье «Ущерб, недостача, списание», учитывать ущерб, причиненный одним лицом, сразу на двух счетах. На счете учета недостач — отражать ущерб в размере рыночной цены, а на счете расчетов с дебиторами по доходам — остальную сумму, недостающую для возмещения причиненного ущерба (приобретения имущества взамен утраченного). Изменения, внесенные Приказом № 89н, усовершенствовали подход к определению размера задолженности по недостаче, ущербу.
Учет расчетов по компенсации затрат
В журнале «Бюджетный учет» № 10/2014 года в статье «Дела минувших дней. Дебиторская задолженность прошлых лет» разбиралось, как следует отражать в учете операции по возврату задолженности подотчетных лиц по суммам, выданным в прошлом году. Этот вопрос может представлять для ряда бухгалтеров некоторую сложность в понимании, потому что у них путаются понятия «доходы от реализации товаров, работ, услуг» и «доходы от компенсации затрат». И то и другое отражается по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ. Но экономическая природа этих доходов совершенно разная. Поэтому Приказом № 89н эти два вида доходов в учете были разделены. Расчеты по доходам от реализации остались на счете 0 205 31 000 «Расчеты с плательщиками доходов от оказания платных работ, услуг», а расчеты по компенсации затрат отправились в группу «возмещения ущерба» — на новый аналитический счет 0 209 30 000 «Расчеты по компенсации затрат». На этом же новом счете теперь следует вести расчеты с поставщиками, которые обязаны вернуть полученные от учреждения суммы оплаты, — примеры таких ситуаций также рассматривались в статье «Дела минувших дней. Дебиторская задолженность прошлых лет», где было показано, что возврат предоплаты прошлого года в текущем году должен учитываться как доходы. Но не доходы от оказания услуг учреждением, а доходы от компенсации затрат.
Списание и уничтожение основных средств
В статье «Нерядовые вопросы по учету основных средств2» рассматривался важный вопрос о датах отражения в учете операций списания основных средств и их демонтажа/уничтожения.
Приказом № 89н для решения этого непростого вопроса дан учетный механизм. Согласно новым указаниям, после того как основное средство или материальные запасы списаны (выведены из эксплуатации) и до момента уничтожения, их следует учитывать на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение». Таким образом, эти материальные ценности будут учитываться в бухгалтерском (бюджетном) учете до самого момента их физического выбытия из учреждения.
Что такое БСО
Рекомендации по составлению учетной политики учреждения были даны в статье «Нужная всегда», опубликованной в журнале «Бюджетный учет» № 9/2012 года. В частности, рассматривался вопрос о том, как удобно сформулировать положения об учете бланков строгой отчетности (БСО). Было рекомендовано установить в учетной политике, какие бланки в учреждении будут считаться БСО, а какие не будут.
Теперь это не право учреждения, а его обязанность. Согласно изменениям, внесенным Приказом № 89н в пункт 337 Инструкции № 157н, «перечень бланков, относимых к бланкам строгой отчетности, устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики».
Средства во временном распоряжении бюджетных и автономных учреждений
Не все вопросы, возникающие в практике ведения учета, требуют такого радикального решения, как усовершенствование инструкций по ведению учета. Иногда достаточно писем с разъяснениями.
В журнале «Бюджетный учет» (№ 8/2014 г.) в статье «Вопросы отражения в учете» (стр. 42–47) разбиралась ситуация с учетом и отражением в отчетности средств, получаемых бюджетными и автономными учреждениями в качестве обеспечения исполнения государственных (муниципальных) контрактов.
На официальном сайте Минфина России в разделе «Бухгалтерский учет государственного сектора» размещено письмо Минфина России от 8 октября 2014 г. № 02-07-07/50609 «Об отражении в бухучете бюджетных и автономных учреждений денежных средств, поступивших в качестве обеспечения заявки на участие в конкурсах и аукционах». В этом письме для органов Федерального казначейства, для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений разъясняется, что поступление средств обеспечения контрактов следует отражать по статье 510 «Поступление на счета бюджетов», а их возврат — по статье 610 «Выбытие со счетов бюджетов» классификации операций сектора государственного управления. Следование этим указаниям позволит избежать сложностей, о которых упоминалось в статье.