Добровольное страхование работника в командировке от несчастных случаев

Ю. М. Лермонтов

При приобретении билетов на железнодорожный транспорт или на самолет для сотрудника, направляемого в командировку, работодатель часто дополнительно оплачивает полис добровольного страхования пассажиров от несчастных случаев.

Трудовым законодательством закреплена обязанность работодателя возмещать работнику расходы:

• по проезду;
• по найму жилого помещения;
• дополнительные, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
• иные, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст. 168 ТК РФ).

При этом остается нераскрытым вопрос: возникает ли при приобретении полиса добровольного страхования пассажиров от несчастных случаев облагаемый НДФЛ доход и нужно ли на него начислять страховые взносы?

Общие положения законодательства

НДФЛ

В соответствии с положениями Налогового кодекса НДФЛ удерживается из доходов физических лиц, полученных от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами страны — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (п. 1 ст. 207, п. 1 ст. 209 НК РФ). При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере тринадцати процентов, налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов (п. 3 ст. 210 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по договорам страхования определены в статье 213 Налогового кодекса. В частности, при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, внесенные работодателем за физическое лицо. Исключением являются случаи, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования или договорам добровольного пенсионного страхования (п. 3 ст. 213 НК РФ).

Перечень доходов, освобождаемых от налогообложения НДФЛ, установлен статьей 217 Налогового кодекса. Налогообложение командировочных расходов рассмотрено в пункте 3 указанной статьи. Так, при оплате работодателем сотруднику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются:

• суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством (не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке);
• фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно;
• сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа;
• расходы по найму жилого помещения;
• расходы по оплате услуг связи;
• расходы на получение и регистрацию служебного заграничного паспорта;
• расходы на получение виз;
• расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Страховые взносы

Плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. К ним относятся лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, в частности, учреждения (п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона от 24 июля 2009 г. № 212?ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212?ФЗ)).

Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые страхователями в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров (ч. 1 ст. 7 Закона № 212?ФЗ). В эту категорию входят также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Суммы, освобожденные от начисления на них страховых взносов, закреплены в статье 9 Закона № 212?ФЗ. В их число включены суммы страховых платежей (взносов), в частности:

• обязательное страхование работников, осуществляемое плательщиком страховых взносов в порядке, установленном законодательством;
• договора добровольного личного страхования работников, заключаемые на срок не менее одного года, предусматривающие оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц;
• договора на оказание медицинских услуг работникам, заключаемые на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• договора добровольного личного страхования работников, заключаемые исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица;
• суммы пенсионных взносов плательщика страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона № 212?ФЗ).

При этом Законом № 212?ФЗ прямо не установлено значение факта заключения таких договоров именно на период поездки железнодорожным транспортом. Соответственно стоимость таких договоров не должна облагаться взносами.

Таким образом, налоговым законодательством прямо не установлено действие пункта 3 статьи 213 Налогового кодекса на расходы командированного работника.

Для разрешения данной ситуации обратимся к разъяснениям уполномоченных органов и выводам арбитражных судов.

Позиция уполномоченных органов

При разрешении указанного вопроса финансовое ведомство не сформулировало единой позиции.

Так, в письме Минфина России от 13 ноября 2014 г. № 03-03-06/1/57298 разъяснено, что в соответствии со статьей 217 Налогового кодекса оснований для освобождения от налогообложения сумм компенсации полисов добровольного страхования от несчастных случаев при приобретении авиабилетов и железнодорожных билетов командированным сотрудникам нет. Следовательно, эти суммы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Ранее финансовое ведомство занимало позицию, более выгодную для налогоплательщиков. В письме от 17 декабря 2010 г. № 03-04-06/6-311 Минфин России пояснял, что сумма страхового взноса по договору добровольного личного страхования пассажиров на транспорте от несчастных случаев, внесенная за физическое лицо из средств работодателя при направлении его в командировку, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

Выводы арбитражных судов

Суды также не сформировали единого подхода. К примеру, в постановлении ФАС Уральского округа от 2 августа 2006 г. № Ф09-2793/06-С7 по делу № А47-12835/04 суд указал, что затраты на добровольное страхование к командировочным расходам не относятся. Аналогично страховые взносы по договору на добровольное страхование жизни и здоровья от несчастных случаев на транспорте направляемым в командировки работникам в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса в командировочные расходы не включаются.

Аналогичная позиция отражена в постановлении ФАС Поволжского округа от 10 марта 2005 г. № А65-23894/2004-СА2-34. Рассматривая ситуацию, арбитражный суд установил, что договор добровольного страхования пассажиров от несчастных случаев на железнодорожном транспорте заключается самим работником и за его счет на срок менее одного года. Также суд указал, что страховые взносы по договору на добровольное страхование в соответствии с пунктом 3 статьи 217, статьи 238 Налогового кодекса к командировочным расходам не отнесены.

При этом суды в своих судебных актах принимали также и противоположные решения.

В дополнительном постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26 мая 2011 по делу № А56-36252/2010 суд удовлетворил требование налогоплательщика о признании частично недействительным решение налогового органа о доначислении НДФЛ в связи с невключением в доход стоимости свидетельства добровольного медицинского страхования, прилагаемого к железнодорожным билетам для командированных работников. В постановлении также указано, что при оформлении железнодорожных билетов до места командировки и обратно с работниками заключались договоры добровольного страхования от несчастных случаев пассажиров, при этом оплата расходов работников по таким договорам производилась за счет работодателя.

Изучив вопрос, суд пришел к выводу, что страховые взносы, уплаченные за счет работодателя при приобретении командированными работниками железнодорожных билетов, не включаются в налоговую базу по НДФЛ.

Аналогичная позиция отражена в постановлениях ФАС Поволжского округа от 24 января 2008 г. по делу № А65-28694/2006, от 19 января 2006 г. по делу № А65-16313/2005-СА2-8.

Выводы

На наш взгляд, несмотря на письмо Минфина России от 13 ноября 2014 г. № 03-03-06/1/57298, при определении налоговой базы по НДФЛ на основании пункта 3 статьи 213 Налогового кодекса сумма страховых взносов по договору добровольного страхования от несчастных случаев пассажиров железнодорожного транспорта не учитывается. Соответственно доход, облагаемый НДФЛ, отсутствует. Кроме того, стоимость полисов добровольного страхования также не облагается страховыми взносами.

При этом существует и противоположная позиция. Поэтому в случае споров с налоговыми органами, учитывая полярность мнений по данному вопросу, налогоплательщик должен будет уметь отстоять выбранную им позицию.