Инвентаризация под контролем. Опыт подразделений МВД России

Е. С. Игонина

Работники бухгалтерии и материально ответственные лица должны знать все тонкости проведения инвентаризации и быть готовыми к ревизии в части проверки ее итогов. Елена Сергеевна ИГОНИНА, старший контролер контрольно­ревизионного отдела Управления на транспорте по Приволжскому федеральному округу МВД России, рассматривает алгоритм контроля, анализ нарушений норм законодательства, обнаруженных в подразделениях системы МВД России.

Инвентаризация — вид контрольного мероприятия, проводимого с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, выявления фактов несоответствия фактического состояния активов и обязательств подразделения МВД России учетным данным (ст. 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402?ФЗ «О бухгалтерском учете»). Несмотря на то что информацию о правилах проведения инвентаризации достаточно легко найти и в информационно-правовых базах, и в сети интернет, ревизорами постоянно выявляются нарушения, связанные с этим процессом.

Ревизорский контроль

Контроль сохранности основных средств и материальных запасов не ограничивается лишь проверкой фактического наличия ценностей и представляет собой целый комплекс процедур, без которых невозможно объективно оценить результаты инвентаризации, проведенной в подразделении МВД. Процесс проверки можно условно разделить на несколько этапов.

Прежде чем приступить непосредственно к работе, ревизор знакомится с учетной политикой учреждения. Его интересует наличие приказа об учетной политике, отражение в этом документе норм по бухгалтерскому (бюджетному) учету, утверждение рабочего плана счетов и другие вопросы учета в учреждении. При этом проверяющий должен обратить особое внимание на необходимость своевременного внесения изменений в учетную политику.

Создание комиссии

Проведение инвентаризации возлагается на постоянно действующую инвентаризационную комиссию подразделения МВД России, поэтому целесообразно начать проверку с ознакомления с приказом начальника органа о создании такой комиссии.

Ревизор, изучая персональный состав комиссии, обращает внимание на следующие моменты:

• включены ли в состав комиссии или подкомиссий специалисты по направлениям деятельности, в том числе работники (сотрудники) финансового подразделения, знающие номенклатуру предметов, порядок взвешивания, пересчета и обмера, правила хранения и учета материальных ценностей, умеющие определить качественное и техническое состояние ценностей;
• привлечены ли в необходимых случаях соответствующие профильные специалисты, включение которых в состав комиссии является обязательным для определения качественного и технического состояния отдельных видов имущества (автомототранспорта, оргтехники, приборов и оборудования и т. п.);
• отсутствие в составе комиссии (подкомиссии) материально ответственных лиц (их присутствие является нарушением). Это прописано в приказе Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».

Контроль порядка проведения инвентаризации

Затем проверяющие лица изучают периодичность и сроки проведения инвентаризаций, установленные начальником органа. Они также должны убедиться, что соблюдены требования нормативной документации, а именно проводилась ли инвентаризация:

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);
• при передаче имущества органа в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством;
• при смене материально ответственных лиц (на день приема-передачи дел);
• при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
• в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при ликвидации (реорганизации) органа перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ или нормативными актами Минфина России.

При этом следует иметь в виду, что инвентаризация может проводиться:

• основных средств — один раз в три года;
• библиотечных фондов — один раз в пять лет;
• изделий, приборов, оборудования, аппаратуры и иных материалов, изготовленных с применением драгоценных металлов, — не менее одного раза в год (по состоянию на 1 января);
• лома и отходов драгоценных металлов — два раза в год (по состоянию на 1 января и на 1 июля).

При контроле полноты проведенной инвентаризации следует учесть, что комиссией должно было быть проверено наличие всех материальных ценностей, находящихся в подразделении, независимо от источников их поступления и места хранения (эксплуатации), в том числе основные средства, техника, вооружение (включая изъятое, добровольно сданное и найденное оружие и боеприпасы), средства связи, вещевое имущество, мебель и инвентарь, бланочная продукция, имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное имущество, а также денежные средства, подарочный и иной фонд, финансовые активы и вложения, дебиторская и кредиторская задолженность.

Контроль проведенной инвентаризации имущества целесообразно начать с изучения полноты и правильности оформления документов перед началом мероприятия. При этом особого внимания требуют следующие моменты:

• визирование председателем инвентаризационной комиссии всех последних на момент инвентаризации приходных и расходных документов с указанием: «до инвентаризации на ________ (дата)»;
• заключение с материально ответственными лицами договоров о материальной ответственности и соответствие этих договоров в части соблюдения перечней должностей и работ, а также самой формы договора;
• наличие расписок, оформляемых материально ответственным лицом перед началом инвентаризации. Они представляются инвентаризационной комиссии в день проверки и подтверждают, что к началу процедуры все расходные и приходные документы на имущество сданы материально ответственным лицом в бухгалтерию или переданы комиссии, все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие — списаны. Аналогичные расписки дают лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение имущества или доверенности на его получение.

Инвентаризационные описи

Далее ревизоры переходят к изу­чению описей, обращая внимание на возможные нарушения, подвергая их содержание логическому, а в необходимых случаях и арифметическому контролю. В процессе работы с описями контролер проверяет правильность их заполнения в разрезе отражения в них различных видов имущества и финансовых обязательств.

При проверке материалов инвентаризации нефинансовых активов ревизор должен обратить внимание на следующие моменты:

• в описи основных средств указываются полные наименования объектов, их назначение, инвентарные номера и основные технические и эксплуатационные показатели;
• товарно-материальные ценности указываются в описи по каждому отдельному наименованию, с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (сорт, артикул, марка и др.);
• на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций, должны быть составлены раздельные описи, в которых, в зависимости от группы ТМЦ, приводится необходимая информация:
• находящиеся в пути — по каждой отправке наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета;
• отгруженные и не оплаченные в срок покупателями — по каждой отгрузке наименование покупателя, наименование ценностей, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа;
• находящиеся на складах других организаций, которые должны быть составлены на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение, — наименование ценностей, количество, сорт, стоимость (по учетным данным), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.

При проверке инвентаризации драгоценных металлов, содержащихся в оборудовании, приборах и других изделиях, а также лома и отходов таких металлов ревизор должен убедиться в том, что материалы инвентаризации отражены в типовой междуведомственной форме и все реквизиты этой формы заполнены^[1].

В процессе логического контроля описей товарно-материальных ценностей ревизор проверяет движение ценностей во время проведения инвентаризации согласно приходным и расходным документам. Если такое движение было — правильность отражения ценностей в соответствующих описях — общих, на поступившие или на отпущенные ценности. Одновременно следует убедиться в наличии на приходных и расходных документах требуемой отметки: «После инвентаризации», закрепленной подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.

Проверяя материалы инвентаризации имущества, ревизор обращает внимание на выявленные факты отклонений фактического наличия от учетных данных и удостоверяется, как они составлены — вручную или с использованием организационно-вычислительной техники. Иногда выявленные отклонения умышленно не отражаются в сличительных ведомостях, а позже либо перекрываются под видом зачета по пересортице, либо, в случае недостач, необоснованно списываются на расходы. А излишки используются на покрытие хищений.

Поэтому в сличительных ведомостях должны быть отражены расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными описей (то есть результаты инвентаризации). При этом суммы недостач и излишков материальных ценностей должны быть указаны в соответствии с их оценкой по бухгалтерскому учету. Для оформления результатов инвентаризации могут применяться и единые регистры, в которых объединены показатели описей и сличительных ведомостей. Если выявлены расхождения с учетными данными по ценностям, не принадлежащим проверяемому подразделению, но числящимся по его бухгалтерскому учету (находящимся на ответственном хранении, арендованным и др.), то по ним должна быть отдельная сличительная ведомость.

Проверка сличительных ведомостей входит в обязанности контролера. Ему следует уточнить соответствие указанных в них фактических остатков показателям по данным сальдовых книг синтетического учета бухгалтерии и других регистров бухгалтерского учета, карточек или книг складского количественно-сортового учета. Также сверяются данные бухгалтерского учета с данными учета материально ответственных лиц.

Помимо материальных ценностей ревизор проверяет материалы инвентаризаций других счетов бухгалтерского учета. Он должен убедиться, что были охвачены инвентаризациями все финансовые обязательства и имущество, которые предписывалось проверить приказом начальника органа. Особое внимание следует обратить на полноту проведения инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

При изучении материалов инвентаризации ценных бумаг ревизор проверяет наличие в описях их названия, серии, номера, номинальную и фактическую стоимость, сроки гашения и общую сумму (в целом и по каждому эмитенту).

Проверяя материалы инвентаризации, ревизоры обращают особое внимание на некоторые моменты:

• подтверждение остатков, зафиксированных в описях актами сверок взаимных расчетов с соответствующими организациями;
• наличие акта об инвентаризации, составленного по установленной форме, с приложением ведомости расхождений.

Результаты инвентаризации

Важным этапом работы ревизора является проверка воплощения в жизнь результатов инвентаризаций. С этой целью изучается перечень мер, принятых по каждому выявленному факту расхождений фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета. При этом окончательное решение о регулировании выявленных расхождений принимает руководитель органа.

Если в ходе проведенных инвентаризаций были установлены недостачи или излишки товарно-материальных ценностей, то следует обращать особое внимание на цены, которые были приняты комиссией при определении сумм ущерба или оценки излишнего имущества. Ревизор убеждается, что они соответствовали рыночным ценам, сложившимся в регионе на момент проведения инвентаризации, на указанные материальные ценности. Определение стоимости должно производиться на основе действующей на дату оприходования цены на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

При наличии излишков ревизор удостоверяется в том, что основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, во-первых, оприходованы, во-вторых, зачислены на увеличение целевых средств на содержание учреждения и другие мероприятия по бюджетной деятельности (целевым средствам, безвозмездным поступлениям) или доходов отчетного периода по предпринимательской деятельности.

При выявлении недостач ревизор проверяет, применена ли убыль ценностей в пределах норм, установленных соответствующими нормативными документами (основные из них указаны в списке нормативных документов настоящих методических рекомендаций). Убыль ценностей должна быть списана приказом (распоряжением) начальника на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетного органа или на издержки производства и обращения у иного органа.

Далее ревизор изучает применение норм убыли. Во-первых, необходимо четко определить их обоснованность — по видам ценностей, по местам и условиям их хранения и т. д. Для этого следует истребовать обоснования для каждой примененной нормы. При отсутствии утвержденных норм убыль следует рассматривать как недостачу сверх норм.

Во-вторых, необходимо иметь в виду, что нормы убыли применяются только в случаях выявления фактических недостач, сама же убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. Если после проведенного в установленном порядке зачета по пересортице все же оказалась нехватка ценностей, то норма естественной убыли применяется только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача.

При установлении пересортицы ревизор убеждается в наличии подробных объяснений по ее факту от материально ответственных лиц в адрес инвентаризационной комиссии. При этом следует иметь в виду, что взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

Далее контролер проверяет, отнесены ли на виновных лиц недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, порча сверх норм естественной убыли, а также разница в стоимости при зачете недостач излишками по пересортице, образовавшаяся в случае превышения стоимости недостающих ценностей над стоимостью ценностей, оказавшихся в излишке. Если этого не сделано, а произведено списание убытков от недостач, порчи и пересортицы на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетного органа или на издержки производства и обращения у иного органа, то ревизор обязан проверить основания для принятия такого решения. Для этого, во-первых, необходимо убедиться, принимались ли все возможные предусмотренные законодательством меры по установлению виновных лиц, а также (если силами самого органа виновные лица не установлены) имеются ли документы следственных или судебных учреждений, подтверждающие отсутствие виновных лиц. Во-вторых, если во взыскании с виновных отказано судом, необходимо удостовериться в наличии соответствующего судебного решения. При этом целесообразно проверить основания для такого отказа, который может являться следствием несвоевременных или неправильных действий самого органа при обращении в суд.

Если разница в стоимости от пересортицы в сторону недостачи образовалась не по вине материально ответственных лиц и поэтому не отнесена на виновных, то обязательно проверяется наличие в протоколах инвентаризационной комиссии исчерпывающих объяснений о причинах такого решения и его обоснованность. Для этого проводится логический контроль содержания имеющихся объяснений.

При списании убытков от порчи ценностей ревизор убеждается в наличии заключения о факте этой порчи, полученного от службы, в обязанности которой входит осуществление технического контроля, или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

После изучения результатов инвентаризации ревизор проверяет факт отражения их в бухгалтерском учете. По инвентаризациям, проводимым в течение года, результаты должны быть отражены в учете и отчетности тех месяцев, в которые они были проведены, по годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском отчете.

Сравнивая остатки, занесенные в описи, с остатками по данным бухгалтерского учета, нужно обратить внимание на соответствие дат, на которые эти остатки выведены, поскольку возможна ошибка при переписывании в описи остатков по состоянию на первое число предыдущих месяцев.

Отдельно следует изучить исполнение мер, которые должны были быть проведены в учреждении по результатам предыдущих инвентаризаций. Ревизоры проверяют, привлекались ли к дисциплинарной ответственности лица, виновные в выявленных отклонениях, а также применялась ли к ним материальная ответственность — полная или в пределах среднего месячного заработка.

Согласно статьям 242–244 Трудового кодекса полная материальная ответственность применяется к непосредственно обслуживающим или использующим денежные, товарные ценности и другое имущество лицам, с которыми заключены письменные договоры о такой ответственности, а также в иных случаях, установленных законодательством^[2]. В остальных же случаях в соответствии со статьей 241 Трудового кодекса применяется материальная ответственность в пределах среднего месячного заработка, при этом взыскание такой суммы должно производиться по распоряжению руководителя органа (ст. 248 ТК РФ).

В процессе проверки движения материальных ценностей ревизор уточняет, не было ли в периоды, близкие по времени проведенным инвентаризациям, случаев дополнительно оформленных списаний материальных ценностей. Если были, то он должен их тщательно изучить. Особое внимание следует уделить актам списания материальных ценностей на потери. Надо выяснить, не были ли они приурочены к моменту проведения инвентаризации, указаны ли в них причины этих потерь и приняты ли меры по их устранению. Аналогично изучаются документы, приложенные к отчетам материально ответственных лиц, за периоды, близкие по времени проведенным инвентаризациям, сравниваются даты поступления ценностей в орган с датой их оприходования. Включение ценностей в описи без отражения их в отчете на дату инвентаризации (и, соответственно, включение их в другие отчеты) может служить способом временного сокрытия недостачи.

Изучив материалы инвентаризации, ревизор проводит выборочную проверку наличия материальных ценностей по отдельным позициям.

При необходимости с организациями, расчеты с которыми внесены в описи на дату проведения инвентаризации, устраиваются встречные проверки.

Типичные ошибки и нарушения

Практика позволила составить перечень распространенных нарушений, выявляемых в ходе проверки проведения инвентаризации в системе МВД России. В него входят:

1) отсутствие в инвентаризационных описях подписей всех членов комиссии или подписи председателя комиссии, проводившей инвентаризацию;

2) отсутствие договоров о полной материальной ответственности с работниками административно-хозяйственной части;

3) нарушения учета и сохранности товарно-материальных ценностей, выражающиеся:

• в принятии к учету материальных запасов без подтверждения их первичными документами (отсутствие товарных накладных от поставщика) либо на основании первичных документов, в которых отсутствовали обязательные реквизиты;
• в несвоевременном принятии к учету материальных ценностей (как установлено п. 11 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н, записи в регистры бухгалтерского учета (журналы операций) осуществляются по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичного (сводного) учетного документа, но не позднее следующего дня после получения этого документа, как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов);

4) расхождение данных фактического наличия нефинансовых активов с данными бухгалтерского учета (излишки, недостачи);

5) занижение величины кредиторской задолженности;

6) получение товарно-материальных ценностей руководителем учреждения, а не материально ответственным лицом, передача ценностей материально ответственному лицу, документально не отраженная;

7) нарушение учета доверенностей, выданных на получение товарно-материальных ценностей. На корешках от выданных доверенностей не заполняется реквизит: «Номер, дата документа, подтверждающего выполнение поручения», в связи с чем невозможно оценить исполнение доверенности;

8) непроведение инвентаризации расчетов, денежных средств, товарно-материальных ценностей и основных средств перед составлением годовых форм отчетности;

9) выявление материальных ценностей, принадлежащих руководителю подразделения МВД России и другим должностным лицам.

Данный факт указывает на использование руководителем служебных помещений, являющихся государственным имуществом, в личных целях и свидетельствует о превышении должностных полномочий в части целевого использования государственной недвижимости;

10) выявление объекта недвижимости на земельном участке, находящемся в постоянном (бессрочном) пользовании у подразделения (документы на строение отсутствуют, строение на балансе и на забалансовых счетах у учреждения не числится);

11) использование имущества не по назначению;

12) нерациональное использование имущества (имущество находится на складе в течение длительного периода времени без передачи в эксплуатацию);

13) отсутствие уникальных инвентарных порядковых номеров, не позволяющее провести идентификацию объектов основных средств, находящихся на балансе учреждения.

^[1] Приказ МВД России № 504 от 20 августа 1998 г. «О порядке организации работы в подразделениях МВД России по учету, хранению изделий и материалов, изготовленных с применением драгоценных металлов, сбору, учету, хранению и сдаче в Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации этих металлов в виде лома и отходов».

^[2] Постановление Министерства труда и социального развития России № 85 от 31 декабря 2002 г. «Об утверждении перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности».