Новое в бюджетном (бухгалтерском) учете и отчетности
Продолжаем рассматривать изменения, внесенные в учетные и отчетные инструкции[1] . В данной статье расскажем об изменениях в учете на забалансовых счетах, санкционировании расходов, а также изменениях в учете субсидий.
Изменения на забалансовых счетах
Счета 17 «Поступления денежных средств» и 18 «Выбытия денежных средств»
В соответствии с Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), забалансовые счета 17 «Поступления денежных средств» и 18 «Выбытия денежных средств» открываются к счетам 0 201 00 000 «Денежные средства учреждения», 0 210 03 000 «Расчеты с финансовым органом по наличным денежным средствам» и предназначены для аналитического учета поступлений и выбытий денежных средств.
Приказом Минфина России от 16 ноября 2016 г. № 209н «О внесении изменений в некоторые приказы Министерства финансов Российской Федерации в целях совершенствования бюджетного бухгалтерского учета и отчетности» (далее — Приказ № 209н) в Инструкцию № 157н внесены дополнения, в соответствии с которыми забалансовые счета 17 «Поступления денежных средств» и 18 «Выбытия денежных средств» также открываются в части операций по денежным расчетам к счету 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», в том числе по привлечению денежных средств в рамках покрытия кассового разрыва при исполнении обязательства в пределах остатка денежных средств на лицевом счете учреждения (заимствование средств между видами деятельности).
Кроме того, уточнено:
- на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств» учитываются все поступления денежных средств, в том числе возвраты излишне полученных доходов (доходов от авансов), за исключением поступлений от возвратов расходов текущего финансового года, а также за исключением возврата субъектом учета остатков не использованных им субсидий (грантов) прошлых лет;
- на забалансовом счете 18 «Выбытия денежных средств» учитываются все выбытия денежных средств, за исключением выбытий, отражение которых предусмотрено на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств», а также возвратов расходов (излишне произведенных перечислений) текущего года с банковских счетов субъекта учета, с лицевого счета, открытого ему органом Федерального казначейства (финансовым органом), со счета операций с наличными денежными средствами, а также из кассы субъекта учета.
При этом операции по перечислению возвратов поступлений, учитываемых на соответствующих счетах аналитического учета счета 17 «Поступления денежных средств», отражаются со знаком «минус».
Операции по возврату расходов (выплат источников финансирования дефицита бюджета, за исключением денежных средств) текущего года, учтенных на соответствующих счетах аналитического учета счета 18 «Выбытия денежных средств», также отражаются со знаком «минус».
Кроме того, обратите внимание, что операции со средствами, полученными учреждением во временное распоряжение, не относятся к операциям с доходами и расходами, в связи с чем в Справке о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах в составе Баланса (ф. 0503130) показатели поступлений средств во временном распоряжении, сформированные на забалансовых счетах 17 «Поступления денежных средств», отражаются по строке 173, а показатели выбытия средств во временном распоряжении, сформированные на забалансовых счетах 18 «Выбытия денежных средств», отражаются по строке 182.
Отражение показателей забалансовых счетов 17 «Поступления денежных средств» и 18 «Выбытия денежных средств» в Отчете об исполнении бюджета главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503127) и в Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) показано в таблицах 1 и 2.
Забалансовый счет 40 «Активы в управляющих компаниях»
Для аналитического учета активов, находящихся в доверительном управлении в управляющих компаниях, отраженных на счете 0 204 51 000 «Активы в управляющих компаниях», в соответствии с финансовыми инструментами в структуре соответствующих групп (видов) нефинансовых, финансовых активов введен счет 40 «Активы в управляющих компаниях».
При передаче объектов нефинансовых (финансовых) активов управляющим компаниям в доверительное управление (дебет 0 204 51 550 «Увеличение стоимости активов в управляющих компаниях» и кредит счета 0 215 51 650 «Уменьшение вложений в управляющие компании») одновременно отражается увеличение забалансового счета 40 «Активы в управляющих компаниях».
Уменьшение забалансового счета 40 «Активы в управляющих компаниях» отражается при поступлении имущества от управляющей компании (из доверительного управления). При этом увеличение (уменьшение) стоимости имущества, находящегося в доверительном управлении, отражается на отчетную годовую дату на основании отчетов об управлении имуществом путем увеличения (уменьшения) показателей соответствующих счетов аналитического учета счета 40 «Активы в управляющих компаниях».
Пример аналитического учета по группам и видам нефинансовых, финансовых активов по счету 40 «Активы в управляющих компаниях» приведен на рисунке 1.
Забалансовый счет 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями»
Для аналитического учета информации о целевом использовании средств (иного государственного (муниципального) имущества), направленных из соответствующего бюджета (переданных) в виде взносов в уставные (складочные) капиталы организаций, юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, введен счет 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями» (рис. 2).
Аналитический учет по забалансовому счету 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями» ведется в разрезе:
- организаций, реализующих цели бюджетных инвестиций;
- соответствующих целей бюджетных инвестиций (проектов, объектов бюджетных инвестиций (капитальных вложений)).
На рисунке 3 схематично отражен процесс передачи бюджетных инвестиций.
При осуществлении вложений (передачи) активов (перечислении средств бюджета) в уставный капитал организации путем предоставления бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, в объекты капитального строительства, находящиеся в собственности указанных юридических лиц, и (или) на приобретение ими объектов недвижимого имущества либо в целях предоставления взносов в уставные (складочные) капиталы дочерних обществ указанных юридических лиц на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства, находящиеся в собственности таких дочерних обществ, и (или) на приобретение такими дочерними обществами объектов недвижимого имущества, реализующих цели бюджетных инвестиций, в виде взноса в уставный (складочный) капитал (далее — организации, реализующие бюджетные инвестиции) (дебет счета 0 215 30 000 «Вложения в акции и иные формы участия в капитале» и кредит соответствующих счетов 0 101 00 000 «Основные средства», 0 102 30 420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов — иного движимого имущества учреждения», 0 103 00 000 «Непроизведенные активы», 0 105 00 000 «Материальные запасы», 0 200 00 000 «Финансовые активы»), одновременно отражается увеличение забалансового счета 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями».
При перечислении денежных средств в виде взносов в организации, реализующие цели бюджетных инвестиций (дебет счета 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам» и кредит счетов 0 201 00 000 «Денежные средства учреждения», 0 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом»), также одновременно на сумму произведенных перечислений отражается увеличение забалансового счета 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями».
Уменьшение забалансового счета 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями» осуществляется на основании документов, представленных организациями, реализующими цели бюджетных инвестиций, подтверждающих завершение реализации целей бюджетных инвестиций):
1. По окончании работ и введении в эксплуатацию объекта(ов) капитальных вложений;
2. По государственной регистрации права собственности организации, реализующей цели бюджетных инвестиций, на недвижимое имущество, являющееся объектом капитальных вложений.
Новое в разделах «Санкционирование расходов»
Приказом № 209н внесены дополнения в разделы «Санкционирование расходов» Инструкции № 157н, Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н (далее — Инструкция № 162н), Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н (далее — Инструкция № 174н), Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 23 декабря 2010 г. № 183н (далее — Инструкция № 183н).
Дано определение отложенных обязательств.
Отложенные обязательства — обязательства учреждений, величина которых определена на момент их принятия условно (расчетно) и (или) по которым не определено время (финансовый период) их исполнения.
При этом уточнено, что счет 1 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)» формируется при условии создания в бюджетном учете резерва предстоящих расходов (1 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов») по данным обязательствам.
Дополнены корреспонденции отражения в бюджетном учете операций по принятию бюджетного обязательства за счет ранее сформированных отложенных обязательств:
Дебет 0 502 99 000
«Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)»
Кредит 0 502 01 000
«Принятые бюджетные обязательства» (по соответствующим финансовым периодам (текущий, очередной финансовый год, первый и второй год планового периода)).
В таблице 3 рассмотрим пример отражения в бюджетном учете отложенных обязательств в случае возникновения претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни.
Также Инструкции № 162н, 174н и 183н дополнены корреспонденциями по отражению в бюджетном (бухгалтерском) учете суммы экономии, полученной при осуществлении закупки при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений), относительно начальной (максимальной) цены контракта, указанной в извещении об осуществлении закупки (приглашении принять участие в определении поставщика (подрядчика, исполнителя)).
В бюджетном учете сумма указанной экономии отражается по дебету счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства» и кредиту счета 0 501 03 000 «Лимиты бюджетных обязательств получателя бюджетных средств».
В бухгалтерском учете — по дебету счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства» и кредиту счета 0 506 00 000 «Право на принятие обязательств».
Приведем примеры отражения в бюджетном (бухгалтерском) учете суммы экономии, полученной в результате проведения аукционов, конкурсов по закупкам, а также операций при расторжении или изменении цены государственного контракта, заключенного с поставщиком с применением конкурентных способов для казенных, бюджетных, автономных учреждений (табл. 4 и 5).
Изменения в учете субсидий
В соответствии со статьей 5 Закона от 3 ноября 2015 г. № 301?ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с Федеральным законом «О федеральном бюджете на 2016 год» средства в объеме остатков субсидий, предоставленных в 2015 году федеральным бюджетным и автономным учреждениям на финансовое обеспечение выполнения государственных заданий на оказание государственных услуг (выполнение работ), образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), подлежат в установленном Правительством РФ порядке возврату в федеральный бюджет.
Постановлением Правительства РФ от 28 декабря 2015 г. № 1456 «О мерах по реализации Федерального закона «О федеральном бюджете на 2016 год» (п. 33) (далее — Постановление № 1456) предусмотрено, что в соответствии с частью 2 статьи 5 Закона от 3 ноября 2015 г. № 301?ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с Федеральным законом «О федеральном бюджете на 2016 год» федеральные бюджетные и автономные учреждения до 1 июля 2016 года обеспечивают возврат в федеральный бюджет средств в объеме остатков субсидий, предоставленных им в 2015 году на финансовое обеспечение выполнения государственных заданий на оказание государственных услуг (выполнение работ), образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), на основании отчета о выполнении государственного задания, представленного органам, осуществляющим функции и полномочия учредителей в отношении федеральных бюджетных или автономных учреждений.
В связи с указанным постановлением приказом № 209н внесены изменения в Инструкции № 162н, 174н и 183н.
Уточнено, что начисление учреждением доходов по субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания отражается на счете 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг».
При этом начисление доходов будущих периодов в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания осуществляется на основании соответствующих соглашений, заключенных с учредителем, и отражается по дебету счета 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг» (см. рис. 4).
Возврат в доход бюджета остатков неиспользованных субсидий, предоставленных бюджетным (автономным) учреждениям на финансовое обеспечение выполнения государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ), в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), отражается в бухгалтерском учете бюджетного (автономного) учреждения следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 4 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
Кредит 4 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
— отнесение на уменьшение финансового результата бюджетного (автономного) учреждения суммы кредиторской задолженности;
Дебет 4 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит 4 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— перечисление (возврат) остатков субсидий в доход бюджета.
Начисление учреждением доходов по субсидии на иную цель, на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства государственной (муниципальной) собственности и приобретение объектов недвижимого имущества в государственную (муниципальную) собственность отражается на счете 0 205 81 000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов» соответственно по виду деятельности 5 «Субсидии на иные цели» и 6 «Субсидии на цели осуществления капитальных вложений» (см. рис. 5).
Признание задолженности бюджетного (автономного) учреждения по возврату в доход бюджета неиспользованных остатков субсидий прошлых лет, их возврат, в том числе в случае выявленных по результатам проверки нарушений порядка использования субсидий, показаны на рисунках 6, 7, 8, 9.
При этом в бюджетном учете органа, выполняющего функции и полномочия учредителя, операции по возврату в доход бюджета указанных субсидий отражаются следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 218 010Х0 0Х 0000 180 1 205 81 560
«Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»
Кредит 218 010Х0 0Х 0000 180 1 401 10 180
«Прочие доходы»
— начисление задолженности по возврату в доход бюджета субсидий в случае выявления нарушений порядка их использования (нецелевого использования);
Дебет 218 010Х0 0Х 0000 180 1 210 02 180
«Расчеты с финансовым органом по поступившим в бюджет прочим доходам»
Кредит 218 010Х0 0Х 0000 180 1 205 81 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»
— поступление в бюджет доходов от возврата бюджетным (автономным) учреждением остатка субсидии на иные цели.
[1] См. журнал «Бюджетный учет» № 2/2017. С. 4—14.