От лесхоза до учреждения
В данной статье рассмотрим вопросы обложения НДС операций по реализации лесоматериалов учреждениями субъектов Российской Федерации — бывшими лесхозами.
Ю.М. Лермонтов,
консультант Минфина России
До 1 января 2008 года все лесхозы должны были преобразоваться в другую организационно-правовую форму (ст. 11 Закона от 4 декабря 2006 г. № 201-ФЗ, далее — Закон № 201-ФЗ)*. Правительству РФ было поручено обеспечить переход права собственности Российской Федерации на лесхозы к субъектам Российской Федерации. Исходя из этого лесхозы подлежали преобразованию после перехода права собственности на них к субъектам РФ и по решениям соответствующих органов субъектов РФ. Например, постановлением правительства Мурманской области от 26 декабря 2006 г. утвержден Перечень федеральных государственных учреждений (лесхозов) Агентства лесного хозяйства по Мурманской области как имущественных комплексов, принимаемых на безвозмездной основе в государственную собственность Мурманской области.
* После преобразования мероприятия по охране, защите, воспроизводству лесов должны осуществляться путем размещения заказов на выполнение соответствующих работ.
Заметим, указанная норма не уточняет организационно-правовую форму юридического лица, в которую могут быть преобразованы лесхозы. Это могут быть как бюджетные учреждения, так и ГУПы.
Облагать или нет?
И для бывших лесхозов, и для организаций, в которые они преобразованы, — их правопреемников актуальным являлся и является вопрос о том, нужно ли облагать НДС стоимость реализуемых лесоматериалов.Дело в том, что подпункт 17 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса (в редакции, действующей до вступления в силу Закона № 201-ФЗ) устанавливал, что реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, таможенных сборов за хранение, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе лесные подати, арендная плата за пользование лесным фондом и другие платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами), освобождалась от НДС. А в соответствии с положениями Лесного кодекса до 1 января 2008 года территориальные органы федерального органа управления лесным хозяйством включали в себя органы управления лесным хозяйством в субъектах Российской Федерации и лесхозы федерального органа управления лесным хозяйством (в том числе лесхозы-техникумы, опытные и другие специализированные лесхозы). Таким образом, Лесной кодекс определял, что лесхозы, являясь подразделением федерального органа исполнительной власти в области лесного хозяйства, входили в систему органов государственной власти.
Законом № 201-ФЗ слова «лесные подати, арендная плата за пользование лесным фондом и другие» из положений подпункта 17 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса исключены.
Следует отметить, что ни редакцией указанного подпункта, ни действующей редакцией Налогового кодекса не предусматривалось и не предусматривается освобождение от налогообложения операций по реализации лесоматериалов и древесины, полученной от мер ухода за лесом и в результате осуществления рубок промежуточного пользования. Но несмотря на это у лесхозов (и теперь уже у учреждений) возникают споры с инспекторами. Однако судьи в большинстве своем поддерживают налоговиков (причем имея на то все основания).
Арбитражная практика
Судьи указывают, что обложение НДС стоимости операций с государственным имуществом является, как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 3 октября 2003 г. № 384-О, вопросом целесообразности, разрешение которого относится к компетенции законодателя (определение Конституционного Суда РФ от 1 ноября 2007 г. № 719-О-О). Законодатель вправе определить элемент юридического состава НДС, каковым является субъект данного налога (налогоплательщик), таким образом, чтобы осуществляющие государственные функции организации, обладающие правами юридического лица, признавались налогоплательщиками независимо от того, закреплено соответствующее имущество за этими организациями на праве хозяйственного ведения (оперативного управления) либо оно входит в состав казны. В тех случаях, когда законодатель имеет намерение вывести из-под налогообложения те или иные субъекты либо объекты, он прямо на это указывает. Например, в отношении услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимаются платежи в бюджеты (подп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ), в том числе услуг по предоставлению организациям и физическим лицам права пользования природными ресурсами, а также в отношении выполнения работ (оказания услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности (подп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ), к каковым реализация древесины, полученной от рубок ухода за лесом, не относится. Данные выводы подтверждают и постановления ФАС Уральского округа от 21 августа 2007 г. по делу № Ф09-2160/07-С3, от 19 июня 2006 г. по делу № Ф09-5221/06-С1, от 16 января 2006 г. по делу № Ф09-6091/05-С2, Западно-Сибирского округа от 8 октября 2007 г. по делу № Ф04-6988/2007(38975-А27-25), от 12 марта 2007 г. по делу № Ф04-226/2007(31223-А46-25), от 11 января 2007 г. по делу № А26-2727/2006-218, от 4 декабря 2006 г. по делу № А66-1215/2006, от 23 ноября 2006 г. по делу № А05-3055/2006-31, Северо-Кавказского округа от 15 января 2007 г. по делу № Ф08-7019/2006-2893А, Дальневосточного округа от 28 марта 2007 г. по делу № Ф03-А73/06-2/4972, от 27 декабря 2006 г. по делу № Ф03-А73/06-2/4832, от 18 октября 2006 г. по делу № Ф03-А73/06-2/3201, Восточно-Сибирского округа от 4 апреля 2007 г. № А19-21095/06-Ф02-1134/07, от 22 февраля 2006 г. № А33-15909/05-Ф02-379/06-С1, Волго- Вятского округа от 10 мая 2006 г. № А11-8863/2005-К2-19/515).Таким образом, операции по реализации древесины лесхозами являлись объектом обложения НДС. Очевидно, что и после преобразования лесхозов в бюджетные учреждения операции по реализации лесоматериалов также включаются в налоговую базу по НДС.
Еще одним доводом судей является то, что при реализации лесоматериалов применение положений подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса также необоснованно. На основании данной нормы не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления. Операции по реализации древесины не относят к операциям по выполнению работ (оказанию услуг), они не являются исключительными полномочиями учреждения, поскольку в соответствии со статьей 83 Лесного кодекса данные операции могут выполняться и лесопользователями (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30 октября 2007 г. по делу № А29-206/2007А).
Источник: © Бюджетный учет, 2008, № 3