Поговорим о пожертвованиях
Бюджетные учреждения, принимая благотворительную помощь, часто допускают ошибки как при составлении договора, так и в бухгалтерском учете. Впоследствии эти ошибки могут повлечь за собой массу разбирательств, в том числе и судебного характера.
О.И. Авдеева, редактор-эксперт журнала «Бюджетный учет»
В соответствии с пунктом 1 статьи 582 Гражданского кодекса пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут предназначаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и другим субъектам гражданского права.
Составляем договор
Чтобы избежать неприятностей, необходимо уделить должное внимание оформлению договора. Прежде всего не следует путать договор пожертвования с договором дарения. При дарении даритель безвозмездно передает или обязуется передать одаряемому в собственность вещь или имущественное право (ст. 572 ГК РФ). При этом никаких ограничений на владение и распоряжение имуществом нет, то есть подаренное имущество может быть использовано в любых целях, не противоречащих законодательству. А вот пожертвование необходимо использовать исключительно по определенному назначению. Дело в том, что согласно пункту 3 статьи 582 Гражданского кодекса пожертвование имущества без указания цели его использования можно расценивать как дарение. Следовательно, в договоре надо четко прописать целевое назначение пожертвования. При этом должно быть соблюдено соответствие между указанной целью и видом деятельности учреждения.
Важным условием договора является предмет пожертвования. Если это денежные средства, необходимо указать их точную сумму и порядок перечисления. Если имущество — дать подробное описание. Например: стол из массива дуба, размер столешницы 1,80 х 80 см.
Если в договоре будет указано, что учреждение должно распространять информацию (рекламу) о спонсоре или его продукции, то такая помощь не будет являться благотворительной и учреждению придется платить налог на прибыль. Желательно избегать таких названий, как «спонсорская помощь», «спонсорский вклад». Ведь в законе от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе» говорится: безвозмездная помощь с точки зрения гражданского и налогового законодательства — это договор пожертвования, в то время как спонсорский вклад — не что иное как плата за рекламу. Инспекция будет вправе потребовать перечислить налог на прибыль с таких поступлений. В договоре лучше написать «пожертвование на уставную деятельность», «пожертвование на приобретение оборудования».
Мнение арбитров
Увы, даже правильно оформленный договор не всегда является залогом того, что налоговая инспекция оставит без внимания полученную помощь. Об этом свидетельствует арбитражная практика.
Для примера рассмотрим постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. по делу № А13-15426/04-05. Учреждению было предъявлено обвинение в том, что оно не включило в доходы, подлежащие обложению налогом на прибыль, суммы, поступившие от юридических и физических лиц в виде благотворительной помощи и пожертвований. По мнению инспекторов, указанные суммы относятся к внереализационным доходам.
Однако арбитры встали на сторону учреждения. Они привели следующую цепочку доказательств.
Объектом обложения организаций налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком (ст. 247 НК РФ). В свою очередь прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса. К доходам в целях настоящей главы относят доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (ст. 248 НК РФ). Последними признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Налогового кодекса (п. 8 ст. 250 НК РФ). При определении базы не учитывают целевые поступления, за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ). Это целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. Налогоплательщики — получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Для справки
В Налоговом кодексе указаны поступления, которые не учитываются при определении налоговой базы и относятся к целевым, направленным на содержание учреждений и ведение ими уставной деятельности. Согласно подпункту 14 пункта 1 и пункту 2 статьи 251 Налогового кодекса налогом на прибыль не облагаются следующие доходы: целевые поступления из бюджета, средства, поступившие безвозмездно от других организаций и физических лиц, поступления в виде пожертвований, средства, полученные для осуществления благотворительной деятельности.
Следует учитывать и то, что нормы Гражданского кодекса не ограничивают круг учреждений, которым может быть сделано пожертвование.
Также арбитры установили, что учреждение получало и использовало пожертвования исключительно на финансирование своих расходов, траты осуществлялись по целевому назначению в соответствии со сметами доходов и расходов. При этом учреждением велся раздельный учет поступления и расходования спорных средств.
Раздельный учет
Также у учреждения могут появиться проблемы, связанные с ведением раздельного учета. Во втором деле, которое мы взяли для примера (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 ноября 2006 г. по делу № А33-27286/05-Ф02-6274/06-С1), разногласия возникли именно по этому вопросу. По мнению инспекторов, учреждение не вело раздельного учета средств, полученных в рамках бюджетного финансирования и от предпринимательской деятельности, а также целевых поступлений (добровольных пожертвований от физических и юридических лиц). А при отсутствии раздельного учета у налогоплательщика, который получил такие поступления, указанные средства входят в базу по налогу на прибыль с даты их получения.
Однако суд поддержал учреждение. Признавая недействительным решение инспекции, он исходил из того, что целевые поступления в виде пожертвований не подлежат включению в налоговую базу при исчислении налога на прибыль, поскольку требование раздельного учета целевых поступлений налогоплательщиком выполнено.
Вот какие доводы в пользу учреждения привели судьи.
Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями установлены статьей 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации. В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание учреждений и ведение ими уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств. Аналитический учет доходов и расходов по средствам целевого финансирования и целевых поступлений ведется по каждому виду поступлений с учетом требований настоящей главы.
Налоговый учет может осуществляться налогоплательщиком на основании утвержденных им форм аналитических регистров налогового учета (статьи 313, 314 НК РФ).
Внимание
Денежные средства, полученные бюджетным учреждением в качестве целевых поступлений от юридических и физических лиц, не включаются в налоговую базу по НДС, если их получение не связано с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг. При этом учет получения и расходования целевых поступлений должен осуществляться отдельно от деятельности, подлежащей налогообложению НДС (письмо УФНС по г. Москве от 9 февраля 2007 г. № 19-11/12142).
Арбитры установили, что учреждением утверждены формы налоговых регистров по доходам в приказе по учетной политике. Поступления дохода в виде добровольных пожертвований отражено в накопительных регистрах доходов по реализации продукции, работ, услуг. Поступления иных видов доходов в этих регистрах нет. Доходы от добровольных пожертвований отражены в отдельных графах накопительного регистра доходов.
Представленные первичные документы свидетельствуют о том, что пожертвования использованы по целевому назначению. В решении инспекции этот факт не опровергнут.
Кроме того, арбитры обосновали право государственного учреждения получать пожертвования в общеполезных целях. Они привели те же доказательства, что и в предыдущем деле. Далее судьи указали, что согласно Уставу учреждения оно является государственным учреждением, некоммерческой организацией и юридическим лицом.
Следовательно, учреждение, будучи некоммерческой организацией, было вправе получать целевые поступления в виде пожертвований и не включать их в базу при исчислении налога на прибыль при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Источник: © Бюджетный учет, 2007, № 11