Новая ставка НДС

О. Б. Воробьева

Изменение ставки налога на добавленную стоимость с января 2019 года сопряжено с определенными задачами, которые необходимо решить бухгалтеру бюджетного (автономного) учреждения.

О. Б. ВОРОБЬЕВА, аудитор

Согласно подпункту «в» пункта 3 статьи 1 Закона от 3 августа 2018 г. № 303‑ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон № 303‑ФЗ) с 1 января 2019 года в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанных в пункте 3 статьи 164 Налогового кодекса, налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость (НДС) установлена в размере 20 процентов.

В целях правильного отражения хозяйственных операций, а также применения налоговой ставки НДС в размере 20 процентов в переходный период бухгалтеру целесообразно сделать следующие группировки согласно заключенным договорам (государственным контрактам).

Договора (государственные контракты), заключенные в 2018 году, с исполнением, переходящим на 2019 год

Договора (государственные контракты), заключенные в 2018 году, с исполнением, переходящим на 2019 год, следует разделить на следующие категории:

• НДС не указан отдельной строкой. Например, в соответствующем разделе договора (госконтракта) присутствует формулировка: «цена составляет 1 000 рублей без учета НДС (ставка НДС согласно пункту 3 статьи 164 Налогового кодекса)». При этом бремя обеспечения выполнения требований Налогового кодекса, а именно сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера цены, указанной в договоре, и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой, лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода (письмо ФНС России от 5 октября 2016 г. № СД-4-3/18862@);
• НДС включен в цену договора (госконтракта). Например, в соответствующем разделе договора (госконтракта) присутствует формулировка: «цена составляет 1 000 рублей, в том числе НДС по ставке 18 процентов. В указанном случае целесообразно заключить дополнительное соглашение на предмет изменения ставки налога на добавленную стоимость (п. 1 письма ФНС России от 23 октября 2018 г. № СД-4-3/20667@ (далее — письмо № СД-4-3/20667@)).

Договора (государственные контракты), заключенные в 2018 году с исполнением в 2019 году

Поскольку налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 1 января 2019 года, и действие договора (государственного контракта) вступает в силу с 1 января 2019 года, налоговая ставка по НДС применяется в размере 20 процентов.

Возврат товаров в 2019 году по договорам, заключенным в 2018 году

• у продавца. На основании положений пункта 13 статьи 171 и пункта 10 статьи 172 Налогового кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения количества отгруженных товаров, основанием для принятия к вычету НДС у продавца является выставленный им корректировочный счет-фактура.

При возврате с 1 января 2019 года всей партии (либо части) товаров, как принятых, так и не принятых на учет покупателями, продавцу рекомендуется выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товаров, возвращенных покупателем, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 1 января 2019 года или с указанной даты;

• у покупателя. В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса вычеты сумм НДС, предъявленные продавцом покупателю при приобретении им товаров, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при отгрузке указанных товаров, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав.

Если покупатель принял к вычету предъявленные ему суммы налога по принятым им на учет товарам, то восстановление сумм НДС согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса производится покупателем на основании корректировочного счета-фактуры, полученного от продавца, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 1 января 2019 года или с указанной даты (письмо № СД-4-3/20667@).

Отгрузка до 1 января 2019 года

Согласно пункту 4 статьи 5 Закона от 3 августа 2018 г. № 303‑ФЗ предусмотрено, что налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 1 января 2019 года.

Таким образом, по расчету облагаемой базы НДС поставок товаров, работ, услуг до 1 января 2019 года изменений нет.

Учреждение — неплательщик НДС

При совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся плательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Исправление счета­фактуры

Рассмотрим применение налоговой ставки НДС при исправлении счета-фактуры в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных до 1 января 2019 года.

Согласно пункту 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемому при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства России от 26 декабря 2011 г. № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Постановление № 1137), исправления в счета-фактуры вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур.

В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение показателей (номера и даты), указанных в строке 1 счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указываются порядковый номер исправления и дата исправления.

В случае внесения исправлений в счет-фактуру, выставленный при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав до 1 января 2019 года, в графе 7 исправленного счета-фактуры указывается налоговая ставка, действовавшая на дату отгрузки указанных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав и отраженная в графе 7 счета-фактуры, выставленного при отгрузке этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.