Должная осмотрительность

С. Н. Иванцова

Определение эффективности, результативности закупок, выбора контрагента (поставщика товаров, работ, услуг) регулируется соответствующими законами. Однако на практике возникают ситуации, когда контрагентом может быть недобросовестный поставщик. Как проявить должную осмотрительность?

С. Н. ИВАНЦОВА, консультант

Учреждения государственного сектора осуществляют свою финансово-хозяйственную деятельность исходя из предположения, что это служит достижению целей, ради которых они созданы, и не прекратят ее в обозримом будущем.

Согласно пункту 3 статьи 1 Гражданского кодекса при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. В силу пункта 4 статьи 1 Гражданского кодекса никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения (постановление Пленума Верховного Суда России от 23 июня 2015 г. № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»).

Добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются (п. 5 ст. 10 ГК РФ).

Осуществление финансово-хозяйственной деятельности учреждения без должной осмотрительности может повлечь финансовые риски (убытки).

Действия учреждения как налогоплательщика без должной осмотрительности может повлечь получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно статье 54.1 Налогового кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление № 53)).

Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента предусматривает наличие:

• регистрации контрагента в ЕГРЮЛ/ЕГРИП;
• подтверждения контрагентом учредительных документов, лицензий;
• подтвержденных документами полномочий руководителя и главного бухгалтера;
• подтверждения полномочий лица, подписывающего документы;
• производственных мощностей / торговых (выставочных) залов, складов, рабочего персонала;
• необходимой информации из открытых (доступных) источников (например, информации из Реестра недобросовестных поставщиков).

Документальным подтверждением проявления учреждением должной осмотрительности являются:

• положение о договорной работе (положение департамента (отдела)). Включение соответствующих пунктов в должностную инструкцию работников, связанных с договорной работой;
• регламент по соблюдению должной осмотрительности (алгоритм действий, ответственность);
• оформление карточки налоговой осмотрительности контрагента (форму бланка учреждение вправе разработать самостоятельно).

Таким образом, проведя предварительную проверку контрагента доступным способом и собрав материалы в его досье, можно констатировать:

• легитимность финансово-хозяйственной деятельности контр­агента;
• относительную надежность перспективного партнера.

Правовой практикум

Взаимоотношения с поставщиками (подрядчиками) регламентированы Гражданским кодексом.

Отношения, направленные на обеспечение государственных и муниципальных нужд в целях повышения эффективности, результативности осуществления закупок товаров, работ, услуг, обеспечения гласности и прозрачности осуществления таких закупок, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в сфере таких закупок, в части, касающейся:

• планирования закупок товаров, работ, услуг;
• определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей);
• заключения гражданско-правового договора, предметом которого являются поставка товара, выполнение работы, оказание услуги от имени Российской Федерации, субъекта России или муниципального образования;
• особенностей исполнения контрактов;
• мониторинга закупок товаров, работ, услуг;
• аудита в сфере закупок товаров, работ, услуг;
• контроля соблюдения законодательства и иных нормативных правовых актов о контрактной системе в сфере закупок товаров, работ,
• регулируются Законом № 44‑ФЗ.

Операции по приобретению товаров, работ, услуг по источнику финансового обеспечения приносящая доход деятельность регулируются Законом № 223‑ФЗ.

Возможность и случаи осуществления закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя) регулируются нормами статьи 93 Закона № 44‑ФЗ. Перечень единых требований при осуществлении закупки к участникам закупки установлен статьей 31 Закона № 44‑ФЗ.

Обратите внимание, что локальным документом, регламентирующим закупочную деятельность в учреждении, является положение о закупках товаров, работ, услуг.

Понятие «должная осмотрительность» введено Постановлением № 53.

Термин «налоговая осмотрительность» законодательно не закреплен. При этом, несмотря на то что законодательно термин «налоговая осмотрительность» не закреплен, в силу определенных рекомендаций, включая нормы статьи 54.1 Налогового кодекса, складываются критерии для самостоятельной работы налогоплательщика:

• письмо ФНС России от 11 февраля 2010 г. № 3-7-07/84;
• письмо ФНС России от 16 марта 2015 г. № ЕД-4-2/4124;
• письмо Минфина России от 17 декабря 2014 г. № 03-02-07/1/65228.

Кроме того, рекомендации по правильности применения статьи 54.1 Налогового кодекса доведены письмом ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@.

Планирование

План ФХД бюджетного (автономного) учреждения (смета доходов (расходов) казенного учреждения) является финансовым документом, отображающим реализацию плана работ учреждения (уставной деятельности) на соответствующий финансовый год и (или) плановый период. В связи с этим при формировании плановых показателей по доходам и выплатам необходимо учитывать затраты, связанные с мероприятиями по предварительной проверке предполагаемого контрагента.

Документированная процедура учреждения по должной осмотрительности предусматривает документ (регламент), утвержденный руководителем учреждения с целью предотвращения возможных финансовых (налоговых) рисков при выборе контрагента.

Технология соблюдения принципа должной осмотрительности осуществляется в рамках следующих мероприятий и в определенной последовательности:

1. Проверка целесообразности заключения договора (понятия и термины, использующиеся в предметах договоров, не должны иметь двойственного толкования).

2. Финансовая проверка (правильность реквизитов, оформление первичных учетных документов, порядок расчетов).

3. Проверка документов контр­агента согласно установленному учреждением перечню (документированной процедуре).

4. Формирование анкеты для оценки налоговых рисков (см. таблицу).

Таблица (к документированной процедуре «Должная налоговая осмотрительность»)

Анкета для оценки налоговых рисков ФГБУЗ «РОСТ»

Кроме того, принципы, отраженные в регламенте, позволяют повысить уровень внутреннего финансового контроля учреждения (например, деловая цель сделки должна отвечать нуждам учреждения в определенном периоде времени).

При формировании проекта договора целесообразно включить в него раздел «Гарантии добросовестной деловой практики сторон по соблюдению принципа должной осмотрительности». В указанном разделе договора необходимо прописать обязанности контрагента по предоставлению полной (запрашиваемой) информации в части оценки возможных рисков.

К должной осмотрительности учреждение вправе отнести мероприятия предварительного согласования с соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, крупной сделки (п. 13 ст. 9.2 Закона от 12 января 1996 г. № 7‑ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон № 7‑ФЗ)).

Крупной сделкой признается сделка или несколько взаимосвязанных сделок, сопряженных с распоряжением денежными средствами, отчуждением иного имущества (которым в соответствии с федеральным законом бюджетное учреждение вправе распоряжаться самостоятельно), а также с передачей такого имущества в пользование или в залог при условии, что цена такой сделки либо стоимость отчуждаемого или передаваемого имущества превышает 10 процентов балансовой стоимости активов бюджетного учреждения, определяемой по данным его бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату, если уставом бюджетного учреждения не предусмотрен меньший размер крупной сделки.

Для согласования крупной сделки учреждения могут представлять учредителю (правила согласования и совершения крупных сделок утверждаются учредителем) в том числе следующие документы, содержащие:

• обоснование и цель совершения крупной сделки;
• предмет и цену крупной сделки в рублях (числом и прописью), включая НДС;
• сроки исполнения обязательств, возникающих из крупной сделки;
• источники финансирования крупной сделки;
• обоснование целесообразности заключения крупной сделки;
• прогноз влияния результатов крупной сделки на повышение эффективности деятельности учреждения;
• иную необходимую информацию.

Ответственность

В рамках Налогового кодекса

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 Налогового кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 1 ст. 122 НК РФ).

Согласно статье 199 Уголовного кодекса уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией — плательщиком страховых взносов, путем непредставления налоговой декларации (расчета) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо арестом на срок до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

То же деяние, совершенное:

• группой лиц по предварительному сговору;
• в особо крупном размере,

наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

В рамках Закона № 7‑ФЗ

Крупная сделка, совершенная с нарушением требований пункта 13 статьи 9.2 Закона № 7‑ФЗ, может быть признана недействительной по иску бюджетного учреждения или его учредителя, если будет доказано, что другая сторона в сделке знала или должна была знать об отсутствии предварительного согласия учредителя.

Руководитель бюджетного учреждения несет перед ним ответственность в размере убытков, причиненных в результате совершения крупной сделки с нарушением требований пункта 13 статьи 9.2 Закона № 7‑ФЗ, независимо от того, была ли эта сделка признана недействительной.

В рамках КоАП

Согласно статье 2.1 КоАП России юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых указанным кодексом или законами субъекта России предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.

Назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.

Согласно статье 7.29 КоАП России принятие решения о способе определения поставщика (подрядчика, исполнителя), в том числе решения о закупке товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя), с нарушением требований, установленных законодательством о контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 2.1 указанной статьи, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере тридцати тысяч рублей.

Принятие решения о способе определения поставщика (подрядчика, исполнителя), в том числе решения о закупке товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя), если определение поставщика (подрядчика, исполнителя) в соответствии с законодательством о контрактной системе в сфере закупок должно осуществляться путем проведения конкурса или аукциона, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере пятидесяти тысяч рублей.

Согласно статье 15.15.7 КоАП России нарушение главным распорядителем бюджетных средств порядка формирования и (или) представления обоснований бюджетных ассигнований влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей.

Нарушение казенным учреждением порядка составления, утверждения и ведения бюджетных смет влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей.

Нарушение более чем на десять рабочих дней получателем бюджетных средств установленных сроков постановки на учет бюджетных и (или) денежных обязательств либо сроков внесения изменений в ранее поставленное на учет бюджетное и (или) денежное обязательство влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей.

Обратите внимание

Помимо изложенного выше при проведении процедуры закупки товаров, работ, услуг налогоплательщику поможет избежать вопросов со стороны проверяющих органов определение следующих обстоятельств:

• подписание первичных учетных документов не установленным или не уполномоченным лицом;
• нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах;
• наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) (ст. 54.1 НК РФ).

Подытоживая изложенный материал, резюмируем, что проблемы должной осмотрительности проецируются на:

• отражение информации в бухгалтерском учете (возникновение дебиторской задолженности (в том числе просроченной));
• отражение информации в налоговом учете (искажение налоговой отчетности, неправомерное возмещение НДС)).

Применяя принципы должной осмотрительности при выборе контрагента, учреждение выполняет обязанность не только в рамках исполнения норм Налогового кодекса, но и по осуществлению внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни в зависимости от типа учреждения:

• казенное — в рамках бюджетного законодательства (БК РФ) и законодательства о бухгалтерском учете (Закон № 402‑ФЗ);
• бюджетное, автономное — в рамках законодательства о бухгалтерском учете (Закон № 402‑ФЗ).