Такие разные лампы

О. Б. Воробьева

Бюджетное учреждение приобретает наружные светильники на теплоход, которые будут вмонтированы в электросеть. Как их учитывать в бухгалтерском (бюджетном) учете: как основные средства или материальные запасы? Рассмотрим в статье.

О. Б. Воробьева, аудитор

Теплоход — сложное инженерно-техническое сооружение, требующее внимательного технического обслуживания, недостаток которого может повлечь угрозу здоровью и жизни людей, необратимые последствия.

Судовые светильники предназначены для использования в системах как основного, так и дежурного освещения, системах технического обеспечения кораблей и судов: для освещения внутренних помещений и наружных пространств судов, местного освещения постов управления, панелей распределительных устройств. Назначение светильников может быть обозначено техническими характеристиками, в том числе для:

• судового светового сигнала;
• аварийного освещения помещений и внутренней световой сигнализации;
• для наружных палуб и судовых помещений;
• других обязательных нужд.

Кроме того, судовые фонари используются для обеспечения безопасности плавания. В целях проведения мероприятий энергосбережения и энергоэффективности учреждения государственного сектора (в том числе имеющие в оперативном управлении суда) могут приобретать светодиодные судовые светильники — срок службы отдельных экземпляров может достигать 20 лет. Как разобраться со всей технической документацией на осветительные приборы и правильно принять объект к бухгалтерскому (налоговому) учету?

Своевременная замена необходимых запасных частей, узлов, деталей, иных элементов технического оснащения деятельности судна обеспечивает должную его безопасность и работоспособность. Разделение зон производственной ответственности обеспечивает правильную работу структурных подразделений учреждения (как инженерных (технических) служб, так и финансовых (бухгалтерских)).

На страницах нашего журнала освещалась проблема обременения бухгалтера техническими вопросами. Обратимся к профессиональному стандарту «Бухгалтер», утвержденному приказом Минтруда России от 21 февраля 2019 г. № 103н. К основной цели профессиональной деятельности бухгалтера относится формирование документированной систематизированной информации об объектах бухгалтерского учета в соответствии с законодательством и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, раскрывающей информацию о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимую пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

При этом согласно пункту 34 Инструкции № 157н принятие к учету объектов основных средств, нематериальных, непроизведенных активов, материальных запасов, в отношении которых установлен срок эксплуатации, а также выбытие основных средств, нематериальных, непроизведенных активов, материальных запасов, в отношении которых установлен срок эксплуатации (в том числе в результате прекращения признания объекта в качестве актива субъекта учета (выбытия с балансового учета)), осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов (далее — Комиссия по принятию и выбытию активов), оформленного оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом).

Рассмотрим аспекты, которые могут повлиять на принятие решения Комиссии по принятию и выбытию активов, учитывая, что сущность хозяйственной операции заключается во взаимосвязи имущества учреждения и источника финансового обеспечения его образования.

Признание объекта

Понятие актива дает СГС «Концептуальные основы» (п. 36): активом признается имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод.

Контроль над активом имеет место, если субъект учета обладает правом использовать актив, в том числе временно, для извлечения полезного потенциала или получения будущих экономических выгод в процессе достижения целей своей деятельности (выполняемых функций, полномочий) и может исключить или иным образом регулировать доступ к этому полезному потенциалу или экономическим выгодам.

Согласно СГС «Концептуальные основы» в целях достоверного раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности информация об объектах бухгалтерского учета, фактах хозяйственной жизни должна быть представлена в соответствии с экономической сущностью фактов хозяйственной жизни, а не только их правовой формой.

Таким образом, определение экономической сущности операций по приобретению основных средств и материальных запасов состоит в следующем:

• основное средство — актив, необходимый для постоянной эксплуатации;
• материальные запасы — активы, необходимые для поддержания постоянной эксплуатации имущества (расходные материалы).
• Кроме того, в целях определения классификации нематериальных активов необходимо обратиться к критериям отнесения таких активов:
• в целях бухгалтерского (бюджетного) учета;
• в целях налогового учета.

В целях бухгалтерского учета

Входящие в комплекс

Единые требования к бухгалтерскому учету активов, классифицируемых как основные средства, а также требования к информации об основных средствах (результатах операций с ними), раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, устанавливает пункт 7 СГС «Основные средства».

Основные средства — являющиеся активами материальные ценности независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования) в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета.

Аналогичная норма закреплена в Инструкции № 157н.

Положения указанных нормативных правовых актов позволяют отнести нематериальный актив к основным средствам при соблюдении одновременно следующих критериев:

• срок полезного использования составляет более 12 месяцев;
• предназначен для неоднократного или постоянного использования при выполнении государственных (муниципальных) полномочий либо для деятельности по выполнению работ (услуг) или для управленческих нужд;
• при использовании планируется получить экономические выгоды или полезный потенциал, и первоначальную стоимость ценности как объекта бухгалтерского учета можно надежно оценить;
• находится в эксплуатации, в запасе или на консервации либо передан во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.

Согласно пункту 9 СГС «Основные средства» единицей учета основных средств является инвентарный объект. При признании объекта основных средств субъектом учета определяется состав инвентарного объекта.

Объектом основных средств признается объект имущества со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных в единый комплекс (на одном фундаменте), в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Первичную сеть освещения речных судов составляют групповые распределительные щиты, вторичную сеть — светильники, объединенные в группы и получающие питание от групповых распределительных щитов.

На судах речного флота должна быть обеспечена освещенность, указанная в нормах искусственного освещения на судах речного флота.

Требуемое число светильников и мощность источников света определяются с помощью светотехнического расчета.

Согласно пункту 10 СГС «Основные средства» объекты основных средств, срок полезного использования которых одинаков, стоимость которых не является существенной (например, библиотечные фонды, периферийные устройства и компьютерное оборудование, мебель, используемая в течение одного и того же периода времени (столы, стулья, шкафы, иная мебель, используемая для обстановки одного помещения)), объединяются в один инвентарный объект, признаваемый для целей бухгалтерского учета комплексом объектов основных средств согласно учетной политике субъекта учета с учетом положений Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета.

Согласно пункту 19 СГС «Основные средства» изменение балансовой стоимости объекта основных средств после его признания в бухгалтерском учете возможно только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), замещения (частичной замены в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации) объекта или его составной части, а также переоценки объектов основных средств.

Затраты на модернизацию, дооборудование, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение объекта нефинансового актива относятся на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов работ и при условии улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т. п.) по результатам проведенных работ.

Таким образом, в целях бухгалтерского учета группы светильников для наружного освещения могут входить в комплекс вторичной сети освещения речного судна, информация о которых должна отражаться в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031).

Краткая индивидуальная характеристика объекта, перечень составляющих его предметов и его основные качественные и количественные показатели, а также важнейшие приспособления и принадлежности на основании данных актов и прилагаемой технической документации приводятся на оборотной стороне Инвентарной карточки учета нефинансовых активов (ф. 0504031).

Объект основных средств принимается к бухгалтерскому учету с момента его признания по первоначальной стоимости (п. 14 СГС «Основные средства», п. 23 Инструкции № 157н).

Судовые светильники, входящие в комплекс вторичной сети освещения речного судна, принимаются к учету с применением счета 0 101 00 000 «Основные средства» с соответствующим аналитическим кодом вида синтетического счета объекта учета.

ПРИМЕР 1

При выполнении профилактических работ на речном судне электроприборы и светильники были отключены от сети. По факту работ установлено, что отдельные светильники подлежат замене на конструктивно новые (в результате улучшены первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта). В бухгалтерском учете светильники входят в комплекс вторичной сети освещения речного судна.

Бухгалтер сделает следующие записи:

Дебет 0 401 10 172
«Доходы от выбытия активов»
Кредит 0 101 34 410
«Уменьшение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— частичное списание стоимости отдельных светильников на сумму остаточной стоимости;

Дебет 0 104 34 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 0 101 34 410
«Уменьшение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— частичное списание стоимости светильников на сумму начисленной амортизации.

Увеличение забалансового счета 02 «Материальные ценности на хранении»
— на сумму выбывших светильников до принятия решения о дальнейшем использовании (утилизация) (письмо Минфина России от 28 февраля 2018 г. № 02-06-10/12969).

Дебет 0 106 31 310
«Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество»
Кредит 0 105 36 440
«Уменьшение стоимости прочих материальных запасов — иного движимого имущества учреждения»
— вложения в части доукомплектации (модернизации комплекса);

Дебет 0 101 34 310
«Увеличение стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 0 106 31 310
«Уменьшение вложений в основные средства — иное движимое имущество»
— увеличение первоначальной стоимости комплекса;

Дебет 0 401 20 271
«Расходы на амортизацию»
Кредит 0 104 34 411
«Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования — иного движимого имущества учреждения»
— начисление амортизации.

Данные о произведенной модернизации внесены в Инвентарную карточку учета нефинансовых активов (ф. 0504031).

Расчет частичной амортизации на выбывающий актив, включенный в комплекс конструктивно сочлененных предметов, рассмотрим в примере 2.

ПРИМЕР 2

На праве оперативного управления учреждения находится комплекс конструктивно сочлененных предметов балансовой стоимостью 250 000 рублей. Начисленная амортизация на отчетную дату составила 60 000 рублей.

Стоимость блока, подлежащего замене, составляет 120 000 рублей.

Расчет суммы амортизации, приходящейся на блок, подлежащий замене, в момент его частичного списания будет следующим:

60 000 : 250 000 × 120 000 = 28 800.

Остаточная стоимость блока:

(120 000 — 28 800) = 91 200.

Разукомплектация объекта является одним из фактов хозяйственной жизни учреждения. Поскольку каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, учреждение вправе разработать его самостоятельно (с учетом требований пункта 2 статьи 9 Закона № 402‑ФЗ) в рамках сформированной учетной политики.

Материальные запасы

Согласно пункту 99 Инструкции № 157н к материальным запасам в том числе относятся:

предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;

материальные ценности, независимо от их стоимости и срока службы, — оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. При этом в состав оборудования включается и контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе установленного оборудования.

Запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости (п. 100 Инструкции № 157н).

К бухгалтерскому учету в качестве самостоятельных инвентарных объектов могут приниматься отдельные элементы систем, соответствующие критериям отнесения нефинансовых активов к основным средствам (например, оконечные аппараты, приборы, устройства средств измерения, управления, передачи, хранения информации и т. д.). Исходя из технических характеристик объекта и его назначения Комиссией по принятию и выбытию активов может быть принято решение об учете судовых светильников в качестве материальных запасов. В этом случае светильники подлежат учету на счете 0 105 00 000 «Материальные запасы».

Планирование

План ФХД (смета доходов (расходов)) включает сбалансированные финансовые показатели как по доходам, так и расходам, обеспечивает реализацию намеченных целей и задач бюджетного (автономного) учреждения.

Информация о предполагаемом приобретении как основных средств, так и материальных запасов должна быть включена в план ФХД (смету доходов (расходов)), план-график закупок.

Бюджетные учреждения осуществляют закупки за счет субсидий, предоставленных из бюджетов бюджетной системы, и иных средств в соответствии с требованиями Законов № 44‑ФЗ, 223‑ФЗ.

В рамках статей группы 300 «Поступление нефинансовых активов» группируются операции, связанные с приобретением, созданием объектов нефинансовых активов, отнесенных к соответствующей группе объектов (основные средства, нематериальные активы, непроизведенные активы, материальные запасы).

Расходы по оплате договоров на монтаж, обеспечение функционирования и поддержку работоспособности систем, не относящихся к сфере информационно-коммуникационных технологий, относятся по элементу вида расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» (Порядок № 132н).

Расходы на приобретение объектов (судовых лампочек), относящихся к основным средствам, материальным запасам, согласно Порядку № 209н осуществляются с применением статей группы 300 «Поступление нефинансовых активов» КОСГУ, с детализацией в том числе:

• 310 «Увеличение стоимости основных средств»;
• 344 «Увеличение стоимости строительных материалов» — при приобретении в целях работ, не связанных с капитальными вложениями;
• 346 «Увеличение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)» — для обеспечения выполнения функций учреждения, не связанных с проведением строительно-монтажных работ;
• 347 «Увеличение стоимости материальных запасов для целей капитальных вложений» — при приобретении в целях строительно-монтажных работ, связанных с капитальными вложениями.

Операции, отражающие уменьшение финансового результата, связанное со списанием материальных запасов (израсходованных на нужды учреждения), осуществляются с применением подстатьи 272 «Расходование материальных запасов» КОСГУ.

Например, согласно пункту 11.4.6 Порядка № 209н на подстатью 346 «Увеличение стоимости прочих оборотных запасов (материалов)» КОСГУ относятся расходы по оплате договоров на приобретение (изготовление) прочих объектов, относящихся к материальным запасам, в том числе запасных и (или) составных частей для машин, оборудования.

Отражение в бухгалтерском (бюджетном) учете электрических лампочек и применение КОСГУ в отношении расходов на их приобретение освещены в письме Минфина России от 26 апреля 2019 г. № 02-08-10/31403.

В случае заключения договора, предметом которого является установка судовых светильников, при том что выделенные средства определены текущими целями (не капвложения), расходы следует отнести на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ в увязке с КВР 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг».

Налог на прибыль

В рамках обеспечения применения главы 25 Налогового кодекса отнесение имущества к основным средствам обусловлено:

• правом собственности (правом оперативного управления);
• использованием для извлечения дохода с погашением его стоимости путем начисления амортизации;
• сроком полезного использования более 12 месяцев;
• первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Ответственность

Согласно пункту 17 СГС «Концептуальные основы» в целях достоверного представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансовом положении субъекта отчетности в бухгалтерском учете подлежит отражению информация, не содержащая существенных ошибок и искажений, позволяющая ее пользователям положиться на нее как на достоверную.

При ведении бухгалтерского учета субъект учета обязан обеспечить формирование достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, о принятых им обязательствах, полученных финансовых результатах, иной информации, необходимой пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства при осуществлении субъектом учета фактов хозяйственной жизни и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.

Согласно статье 15.6 КоАП России непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей.

Грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, предусмотренных статьей 15.15.6 КоАП РФ), влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти тысяч до десяти тысяч рублей (ст. 15.11 КоАП РФ).

Повторное совершение административного правонарушения влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до двадцати тысяч рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.

Согласно статье 15.15.6 КоАП России непредставление или представление с нарушением сроков, установленных законодательством о бухгалтерском учете, бюджетным законодательством и иными нормативными правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей.

Нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, повлекшее представление бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащей незначительное искажение показателей бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо нарушение порядка составления (формирования) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, повлекшее незначительное искажение показателей этой отчетности или не повлекшее искажения показателей этой отчетности, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от одной тысячи до пяти тысяч рублей.

Нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, повлекшее представление бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащей значительное искажение показателей бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо нарушение порядка составления (формирования) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, повлекшее значительное искажение показателей этой отчетности, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти тысяч до пятнадцати тысяч рублей.

Грубое нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, в том числе к составлению либо представлению бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо грубое нарушение порядка составления (формирования) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, если эти действия не содержат уголовно наказуемого деяния, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пятнадцати тысяч до тридцати тысяч рублей.