Учетная политика как центр управления финансами

О. Б. Воробьева

Орган государственной власти имеет в своем подчинении подведомственные учреждения всех типов: казенные, автономные, бюджетные и является их учредителем. Учетная политика органа государственной власти сформирована исходя из особенностей его структуры. Должен ли учредитель формировать отдельную (типовую) учетную политику для своих подведомственных учреждений (сообразно их типам)?

О. Б. Воробьева, аудитор

Согласно пункту 1 статьи 21 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ) к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся в том числе:

• федеральные стандарты бухгалтерского учета;
• отраслевые стандарты бухгалтерского учета.

Требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправления ошибок установлены СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».

Документы учетной политики не должны содержать положений, дублирующих положения нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности (то есть не должны содержать методов, правил, способов ведения бухгалтерского учета, однозначно установленных нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности).

Например: при ведении бухгалтерского учета объектов бухгалтерского учета применяется метод начисления (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. № 02-06-07/62480 «О направлении Методических указаний по применению положений СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» (далее — письмо № 02-06-07/62480)).

Согласно пункту 7 СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» субъект учета формирует учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности, выполняемых им в соответствии с законодательством полномочий и (или) функций, руководствуясь законодательством, указанным стандартом, иными нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также учетной политикой органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя.

Согласно пункту 8 СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» учетная политика формируется главным бухгалтером субъекта учета или иным физическим (юридическим) лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Учетная политика утверждается руководителем субъекта учета. Рабочий план счетов субъекта учета утверждается субъектом учета в рамках формирования его учетной политики на основе Единого плана счетов бухгалтерского учета, Плана счетов бюджетного учета, Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных (автономных) учреждений, Плана счетов казначейского учета (п. 8 СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», 19 СГС «Концептуальные основы»).

Принцип единства

Учетная политика — это совокупность принятых актами субъекта учета (документами учетной политики) способов (конкретных принципов, методов, процедур, правил) ведения бухгалтерского учета, подготовки и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При организации ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности предполагается, что однажды принятые учетные принципы не будут меняться, а однотипные факты хозяйственной жизни будут учитываться одинаковыми методами (п. 4 письма № 02-06-07/62480).

Учетная политика устанавливает в том числе:

• порядок ведения бухгалтерского учета учреждения;
• перечень ответственных лиц по конкретным хозяйственным операциям, формированию первичных учетных документов;
• формы, регистры и бланки первичной документации.

Бухгалтерский учет осуществляется в соответствии с Рабочим планом счетов субъекта учета, включающим в себя аналитические коды видов поступлений — доходов, иных поступлений, в том числе от заимствований (источников финансирования дефицита средств), или аналитические коды вида выбытий — расходов, иных выплат, в том числе по погашению заимствований, соответствующих кодам (составным частям кодов) бюджетной классификации.

Поэтапное внедрение утвержденных федеральных стандартов бухгалтерского (бюджетного) учета в учреждениях бюджетной сферы требует в том числе:

• внесения изменений в план счетов;
• определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств;
• определения методов оценки учета объектов на забалансовых счетах.

Учетная политика подведомственного учреждения формируется согласно следующей вертикали:

1. Законодательство о бухгалтерском и налоговом учете;

2. СГС;

3. Иные нормативные правовые акты в области бухгалтерского и налогового учета;

4. Учетная политика учредителя (финансового органа);

5. Учетная политика учреждения.

Кроме того, если в отношении какого-либо объекта бухгалтерского учета нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, не установлены правила его отражения в бухгалтерском учете, субъект учета по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и с финансовым органом публично-правового образования, осуществляющего консолидацию отчетности субъекта учета и (или) отчетности его учредителя, определяет учетную политику исходя из требований указанного стандарта.

Также согласно пункту 13 СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя (финансовый орган соответствующего публично-правового образования), согласовывает изменение учетной политики в течение отчетного года, не связанное с изменением законодательства о бухгалтерском учете, федеральных и (или) отраслевых стандартов, принятием и (или) изменением нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Таким образом, правила бухгалтерского (бюджетного) учета, формирование отчетных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом отраслевых особенностей подведомственными учреждениями не должны иметь существенных различий с правилами, утвержденными органом, осуществляющим функции учредителя в учетной политике.

Отчетность

Согласованность учетных политик (учредителя, подведомственных учреждений) обеспечивает сопоставимость учетных данных подведомственных учреждений в сводной отчетности.

Главные распорядители (распорядители) бюджетных средств, осуществляющие функции и полномочия учредителя в отношении казенных, государственных (муниципальных) бюджетных, автономных учреждений (финансовые органы публично-правовых образований), формируют сводную (консолидированную) бюджетную отчетность с учетом выверки взаимозависимых показателей годовой, квартальной сводной бухгалтерской отчетности казенных, бюджетных, автономных учреждений, сформированной ими на основании бухгалтерской отчетности по формам и в порядке, установленным Инструкциями № 33н, 191н.

Консолидированная бухгалтерская (финансовая) отчетность бюджетных, автономных учреждений представляется с учетом всех уточнений (корректировок) по операциям исполнения бюджетов (по операциям исполнения планов финансово-хозяйственной деятельности учреждений) за отчетный финансовый год, в том числе по взаимосвязанным консолидируемым показателям, в частности, по переданным (полученным) межбюджетным трансфертам (субсидиям из бюджетов) и другим операциям.

Согласно пункту 8 Инструкции № 33н, пункту 5 Инструкции № 191н соответствующий финансовый орган, учредитель вправе установить для представления в составе квартальной, годовой бухгалтерской отчетности дополнительные формы и порядок их составления и представления, а также дополнительную периодичность представления бухгалтерской отчетности.

Представленная учредителю бухгалтерская отчетность учреждений проверяется камерально на соответствие требованиям к ее составлению и представлению, установленным указанными инструкциями и актами пользователя бухгалтерской отчетности, путем выверки показателей представленной отчетности по контрольным соотношениям, установленным Минфином России и пользователем бухгалтерской отчетности (далее — камеральная проверка отчетности).

Централизация

Согласно пункту 8 СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», если ведение бухгалтерского учета и (или) составление бухгалтерской (финансовой) отчетности передано в соответствии с законодательством по договору (соглашению) другому государственному (муниципальному) учреждению, организации (централизованной бухгалтерии), особенности организации ведения бухгалтерского учета и (или) составления бухгалтерской (финансовой) отчетности устанавливаются таким договором (соглашением) с учетом положений указанного стандарта, иных нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В случае передачи руководителем учреждения ведения бухгалтерского учета и (или) составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с законодательством централизованной бухгалтерии бухгалтерская отчетность составляется и представляется централизованной бухгалтерией от имени учреждения в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, и указанным стандартом.

Таким образом, централизованная бухгалтерия вправе устанавливать общие положения учетной политики, применяемые всеми обслуживаемыми ею учреждениями. Однако полномочия утверждения учетной политики остаются за руководителями учреждений, обслуживаемых централизованной бухгалтерией.

Контроль

Система внутреннего (ведомственного) контроля, созданная с учетом специфики отраслевой деятельности, охватывает все аспекты управления финансово-хозяйственной деятельностью, осуществляемой как главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, исполняющим функции и полномочия учредителя, так и подведомственными ему учреждениями, и предусматривает в том числе:

• правовое обеспечение деятельности;
• своевременную актуализацию внутренних документов в связи с изменениями законодательства;
• организацию бухгалтерского (бюджетного) учета;
• контроль исполнения бюджета (смет доходов/расходов, планов ФХД);
• обеспечение информационными технологиями.

При проведении внутреннего ведомственного контроля (в том числе проверки полноты и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности) может осуществляться:

• проверка первичных учетных документов, разработанных самим учреждением, в случае отсутствия форм, утвержденных Инструкцией № 52н;
• проверка обоснованности и актуальности учетных политик, принятых подведомственными учреждениями.

Утвержденная учетная политика для целей бухгалтерского учета должна отражать:

• форму ведения бюджетного учета;
• способы обработки информации;
• форму (механизмы) внутреннего финансового контроля;
• порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств;
• формы учетных документов;
• рабочий план счетов;
• перечень нетиповых корреспонденций счетов (согласованных) бюджетного учета;
• порядок учета доходов и расходов по приносящей доход деятельности;
• порядок обеспечения условий сохранности учетных регистров, первичных учетных документов;
• график документооборота.

В случаях, установленных законодательством, должна быть разработана учетная политика в целях налогообложения (по налогам, рассчитываемым в учреждениях).

Подведем итог

Согласно нормам СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», а также принимая во внимание, что цель обеспечения единства отражаемой информации о фактах хозяйственной жизни — это правила и подходы к ведению бухгалтерского учета, подготовки и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности, необходимо учитывать следующее:

• основные положения разработанной учредителем (финансовым органом) учетной политики должны быть приняты за основу при разработке учетных политик подведомственных учреждений с учетом отраслевых особенностей (соблюдение требований о составлении учетной политики сообразно учетной политике учредителя);
• правила учета фактов хозяйственной жизни, которые не определены законодательством, следует согласовать с учредителем (финансовым органом).

Следует учитывать, что согласно пункту 2 статьи 8 Закона № 402-ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.