О КОСГУ и не только

С. Н. Иванцова

Коды классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) применяются с целью детализации ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, составления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Разберем нюансы применения и критерии определения конкретной статьи для отражения хозяйственной операции.

С. Н. ИВАНЦОВА, консультант

Бюджетная классификация России является группировкой доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов бюджетной системы России, используемой для составления и исполнения бюджетов, а также группировкой доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов и (или) операций сектора государственного управления, используемой для ведения бюджетного (бухгалтерского) учета, составления бюджетной (бухгалтерской) и иной финансовой отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы России (ст. 18 БК РФ).

Немного истории

В практике применения бюджетной классификации Советского Союза использовались две классификации:

• классификация доходов и расходов союзного бюджета и республиканских бюджетов союзных республик;
• классификация доходов и расходов республиканских бюджетов автономных республик и местных бюджетов.

Такие подходы обуславливались особенностями доходных и расходных частей местных бюджетов и порядком кассового исполнения бюджетов учреждениями.

В целях обеспечения сопоставимости показателей бюджетов бюджетной системы России, а также единства планирования и учета доходов и расходов 15 августа 1999 года был утвержден Закон № 115-ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации».

Далее принимаемые законы в части нормирования вопросов классификации определяли принципы назначения, структуры кодов бюджетной классификации России, присвоение кодов составным частям бюджетной классификации России, которые в соответствии с Бюджетным кодексом являются едиными для бюджетов бюджетной системы России.

Таким образом, прослеживая путь бюджетной классификации, можно засвидетельствовать, что она отражает исторический опыт развития государства в части формирования (реформирования) бюджетной системы.

Действовавшие по данному вопросу законы, внесенные правки связаны с применением концепции проведения реформы в бюджетной сфере, изменением норм законодательства.

Кроме того, развитие бюджетной классификации связано с необходимостью:

• приведения в соответствие бюджетной классификации России с международными стандартами бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• ориентирования на достижение конечного результата участников бюджетного процесса;
• увязки применения бюджетной классификации и экономического содержания проведенных операций в учреждениях бюджетной сферы;
• интеграции плана счетов бухгалтерского (бюджетного) учета с применяемой классификацией по проведенным хозяйственным операциям.

Статистика госфинансов

Международные стандарты макроэкономической статистики включают четыре основные статистические системы:

• Система национальных счетов (СНС 2008 года);
• Денежно-кредитная и финансовая статистика (ДКФ 2016 года);
• Платежный баланс и международная инвестиционная позиция;
• Статистика государственных финансов (СГФ-2014 года).

Система СГФ-2014 является количественным инструментом, содействующим проведению налогово-бюджетного анализа, способствует идентификации, измерению, мониторингу и оценке воздействия на экономику мер государственной экономической политики и других видов деятельности. Данные, полученные из СГФ-2014, позволяют оценивать финансовую устойчивость органов государственного управления теми же методами, которые применяются к другим секторам экономики, а также позволяют способствовать оценке долгосрочной устойчивости, ликвидности и потребностей в финансировании.

Применение скрупулезной детализации данных, сгруппированных в систему, позволяет:

• провести анализ (сравнение) соответствующих показателей бюджетов бюджетной системы России;
• эффективно и целенаправленно использовать денежные средства (согласно целевому назначению);
• осуществлять финансовый контроль движения денежных средств;
• разрабатывать единые подходы к практике применения кодов бюджетной классификации.
• Основные направления гармонизации КОГСУ с СГФ-2014 года:
• классификация операций по контрагентам;
• дополнение перечня классификационных категорий;
• корректировка содержания и четкое разграничение;
• классификационные категории;
• классификация других экономических потоков.

Ожидаемые результаты гармонизации КОГСУ с СГФ-2014 года:

• более последовательное применение принципов отражения экономических событий;
• повышение налогово-бюджетной прозрачности и качества данных российской макроэкономической статистики;
• обеспечение сопоставимости статистических данных по сектору государственного управления в СНС, СГФ;
• представление унифицированной информации в международные организации.

Детализация данных

С 1 января 2019 года при ведении бюджетного (бухгалтерского) учета применяются Порядки № 209н и 132н.

Порядок № 209н разработан в целях гармонизации КОСГУ с требованиями международных стандартов (рекомендаций) по Статистике государственных финансов (СГФ-2014) и Системе национальных счетов (СНС-2008), а также федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (письмо Минфина России от 29 июня 2018 г. № 02-05-10/45153).

Порядок № 209н применяется при детализации (дополнительной детализации) показателей бюджетной росписи, бюджетной сметы казенного учреждения, обоснований бюджетных ассигнований.

Напомним, что перечень участников бюджетного процесса установлен статьей 152 Бюджетного кодекса.

Дополнительная детализация кодов КОСГУ при утверждении (составлении) показателей бюджетной росписи, бюджетной сметы казенного учреждения, обоснований бюджетных ассигнований осуществляется в соответствии с общими требованиями к порядку формирования перечня подстатей КОСГУ при дополнительной детализации операций сектора государственного управления, а именно:

• в целях обеспечения полноты отражения в бюджетном (бухгалтерском) учете информации об осуществляемых операциях государственные (муниципальные) учреждения вправе при формировании учетной политики предусмотреть для отдельных операций дополнительную детализацию по подстатьям следующих статей: 310 «Увеличение стоимости основных средств», 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», 330 «Увеличение стоимости непроизведенных активов» и 530 «Увеличение стоимости акций и иных финансовых инструментов» КОСГУ (в рамках третьего разряда кода);
• в целях обеспечения полноты отражения информации об осуществляемых операциях при утверждении (составлении) показателей бюджетной росписи, бюджетной сметы казенного учреждения, обоснований бюджетных ассигнований производится дополнительная детализация кодов КОСГУ:
• в рамках третьего разряда статей 310 «Увеличение стоимости основных средств», 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», 330 «Увеличение стоимости непроизведенных активов» и 530 «Увеличение стоимости акций и иных финансовых инструментов» КОСГУ;
• в рамках дополнительной аналитической (управленческой) детализации кодов КОСГУ на дополнительных разрядах (XXX XX).

Порядок № 209н определяет правила применения КОСГУ, используемых для ведения органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, в том числе находящимися за пределами России, иными юридическими лицами, осуществляющими в соответствии с законодательством бюджетные полномочия получателя бюджетных средств, бюджетного (бухгалтерского) учета, составления бюджетной (бухгалтерской) и иной финансовой отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы России.

Правильный выбор подстатьи

Код операций сектора государственного управления (КОСГУ), отражаемый в 24–26 разрядах номера, обеспечивает группировку операций, осуществляемых учреждениями бюджетной сферы, в зависимости от их экономического содержания (п. 21 Инструкции № 157н).

Кроме того, для детализации операций, осуществляемых всеми организациями сектора государственного управления, используется Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утвержденный приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 31 января 2014 г. № 14‑ст (Классификатор ОК 034-2014 (КПЕС 2008)) (письма Минфина России от 8 мая 2019 г. № 02-08-10/34105, от 7 июня 2019 г. № 02-08-10/43803).

ПРИМЕР 1

Учреждением бюджетной сферы согласно договору купли-продажи приобретены продукты питания.

Выбор бухгалтера согласно Порядку № 209н в части выбора КОСГУ определен в зависимости от уставной деятельности, отраслевых особенностей учреждения.

Обратите внимание, что согласно Порядку № 209н перечень подстатьи 349 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов однократного применения» КОСГУ закрытый, и отнесения иных аналогичных расходов не предусматривает.

Приобретение продуктов питания следует учитывать по КВР 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг».

Расходы по приобретению продуктовых наборов для бесплатной выдачи их лицам, больным активными формами туберкулеза, находящимся на лечении в амбулаторных условиях, отражаются по КВР 323 «Приобретение товаров, работ, услуг в пользу граждан в целях их социального обеспечения» (письмо Минфина России от 28 июня 2019 г. № 02-08-10/47979).

Продукты питания подлежат отражению в бухгалтерском (бюджетном) учете по соответствующей аналитической группе синтетического счета 105 02 «Продукты питания».

ПРИМЕР 2

Казенным учреждением здравоохранения приобретены продукты питания для организации лечебного питания в стационаре на сумму 300 000 рублей. Затраты на доставку предусмотрены в одном договоре с поставщиком продуктов по одной спецификации.

Бухгалтер сделает следующие записи:

Дебет 1 105 32 342

«Увеличение стоимости продуктов питания — иного движимого имущества учреждения»

Кредит 1 302 34 73Х

«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»

— приняты к учету продукты питания в сумме 300 000 руб.;

Дебет 1 302 34 83Х

«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»

Кредит 1 304 05 342

«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»

— оплата поставщику по договору в сумме 300 000 руб.

ПРИМЕР 3

Казенным учреждением здравоохранения приобретены по договору купли-продажи продукты питания для организации лечебного питания в стационаре на сумму 255 000 рублей. Доставку поставщик не осуществляет. Затраты на доставку продуктов предусмотрены по иному договору перевозки грузов. Стоимость доставки по договору транспортных услуг с иным поставщиком составила 5 000 рублей.

Бухгалтер сделает следующие записи:

Дебет 1 106 34 342

«Увеличение вложений в материальные запасы — иное движимое имущество»

Кредит 1 302 34 73Х

«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»

— приняты к учету вложения в продукты питания на сумму 255 000 руб.;

Дебет 1 106 34 342

«Увеличение вложений в материальные запасы — иное движимое имущество»

Кредит 1 302 22 73Х

«Увеличение кредиторской задолженности по транспортным услугам»

— приняты к учету вложения в продукты питания на сумму доставки 5 000 руб.;

Дебет 1 105 32 342

«Увеличение стоимости продуктов питания — иного движимого имущества учреждения»

Кредит 1 106 34 342

«Уменьшение вложений в материальные запасы — иное движимое имущество»

— приняты к учету продукты питания в сумме 300 000 руб.;

Дебет 1 302 34 83Х

«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»

Кредит 1 304 05 342

«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»

— оплата поставщику поставки продуктов питания в сумме 255 000 руб.;

Дебет 1 302 22 83Х

«Уменьшение кредиторской задолженности по транспортным услугам»

Кредит 1 304 05 222

«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению транспортных услуг»

— оплата поставщику оказанных транспортных услуг в сумме 5 000 руб.

Продукты питания с целью вручения (дарения)

Порядок № 209н определяет отнесение материальных запасов на соответствующие подстатьи статьи 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ в зависимости от целевого (функционального) назначения материального запаса.

В рассматриваемом вопросе приобретение продуктов питания осуществляется с целью вручения (дарения) в рамках проведения определенных мероприятий и не предназначается для дальнейшей перепродажи (например, ко Дню Победы 9 Мая, победителям в конкурсе студентов по профподготовке и т. д.).

Такие расходы следует отражать по подстатье 349 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов однократного применения» КОСГУ.

Материальные ценности в виде ценных подарков (сувенирной продукции), приобретенные (созданные) для использования (потребления) в процессе деятельности учреждения и находящиеся в местах хранения (складах) у субъекта учета, подлежат отражению в бухгалтерском (бюджетном) учете на счете 0 105 36 349 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов однократного применения» (письмо Минфина России от 26 апреля 2019 г. № 02-07-07/31230).

ПРИМЕР 4

В рамках отдельного регламента согласно уставной деятельности бюджетным учреждением организовано мероприятие с чаепитием, сладким столом. Расчет необходимых продуктов в себестоимости мероприятия исходит из предполагаемого количества присутствующих лиц (без утверждения персональных норм потребления).

Какой КОСГУ следует применить в данном примере?

Согласно нормам Порядка № 209н, а также принимая во внимание экономическую сущность назначения (расходования) продуктов питания в части культурной программы проводимого мероприятия, расходы на приобретение таких материальных запасов в рамках заключенного договора для организации мероприятия могут быть отнесены на подстатью 349 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов однократного применения» КОСГУ.

Представительские расходы

Учреждения бюджетной сферы в рамках уставной деятельности могут принимать делегации, организовывать в качестве принимающей стороны форумы, круглые столы и т. д. Иными словами, осуществлять представительские расходы.

Определение представительских расходов дано в Налоговом кодексе — расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Согласно пункту 10.2.6 Порядка № 209н расходы на оказание услуг, в том числе представительские расходы, прием и обслуживание делегаций относятся на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.

Затраты на представительские расходы следует отражать по КВР 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг» (п. 51.2.4.4 Порядка № 132н).

Ответственность

Применение статьи (подстатьи) КОСГУ влияет на достоверность сформированной бухгалтерской (финансовой) отчетности казенных, бюджетных учреждений по соответствующим строкам.

Обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности обусловлено основными правилами (способами) ведения бухгалтерского учета субъектами бухгалтерского учета, общими правилами признания (прекращения признания) их в бухгалтерском учете, оценкой (денежным измерением), а также методами оценки (денежного измерения) объектов бухгалтерского учета, общими требованиями к порядку формирования информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, и ее качественных характеристик, основными принципами (допущения) подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектами бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также основными требованиями к инвентаризации активов и обязательств, установленными СГС «Концептуальные основы».

Согласно пункту 17 СГС «Концептуальные основы» в целях достоверного представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансовом положении субъекта отчетности в бухгалтерском учете подлежит отражению информация, не содержащая существенных ошибок и искажений, позволяющая ее пользователям полагаться на нее как на достоверную.

Поскольку применение счетов бухгалтерского (бюджетного) учета, в том числе подстатьи КОСГУ, является отражением соответствующей экономической сущности осуществленного факта хозяйственной жизни (объекта бухгалтерского учета), проверяющие обращают внимание на соблюдение указанной методологии. В связи с этим целесообразно в рамках сформированной учетной политики во избежание разногласий с проверяющими закрепить единообразный порядок отнесения отдельных материальных запасов к определенным подстатьям КОСГУ.

Нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, в том числе к составлению, представлению бюджетной, бухгалтерской (финансовой) отчетности, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц согласно статье 15.15.6 КоАП России:

• непредставление или представление с нарушением сроков, установленных законодательством о бухгалтерском учете, бюджетным законодательством и иными нормативными правовыми актами, регулирующими бюджетные правоотношения, бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности — в размере от десяти тысяч до тридцати тысяч рублей;
• нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, повлекшее представление бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащей незначительное искажение показателей бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо нарушение порядка составления (формирования) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, повлекшее незначительное искажение показателей этой отчетности или не повлекшее искажения показателей этой отчетности, — в размере от одной тысячи до пяти тысяч рублей;
• нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету, повлекшее представление бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, содержащей значительное искажение показателей бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, либо нарушение порядка составления (формирования) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, повлекшее значительное искажение показателей этой отчетности — в размере от пяти тысяч до пятнадцати тысяч рублей.