Контроль водных объектов

Н. М. Гусева

Рассмотрим ряд практических аспектов контроля, возникающих в учреждениях при использовании водных ресурсов и водного налога.

Н. М. Гусева, государственный советник 2 класса, кандидат экономических наук, практик­эксперт

Основные понятия

Водные объекты находятся в собственности России (федеральной собственности), за исключением установленных законом случаев.

Водными объектами являются моря, океаны, реки, озера, болота, водохранилища, подземные воды, а также воды каналов, прудов и другие места постоянного сосредоточения воды на поверхности суши (например, в виде снежного покрова). Водные объекты составляют основу водных ресурсов.

Основным документом, регулирующим водные отношения в России, является Водный кодекс.

Ведение государственного водного реестра осуществляется федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным Правительством России, в порядке, установленном также Правительством России.

Внесение в реестр сведений о решениях Правительства России о предоставлении в пользование водных объектов в целях обеспечения обороноспособности страны и безопасности государства осуществляется Федеральным агентством водных ресурсов.

К землям водного фонда относятся земли:

• покрытые поверхностными водами, сосредоточенными в водных объектах;
• занятые гидротехническими и иными сооружениями, расположенными на водных объектах.

Водные объекты муниципальной собственности

Обособленные водные объекты, принадлежащие на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, являются муниципальной собственностью. Также в муниципальной собственности находятся обособленные водные объекты, предназначенные для муниципальных нужд.

Государственный водный кадастр

Государственный водный кадастр (ГВК) — сводная информация о водных объектах, представляющих единый государственный фонд водных ресурсов с постоянно пополняемыми сведениями о режиме, качестве вод и их использовании. ГВК важен при нормировании водопотребления и осуществлении государственного контроля за проведением мероприятий по региональному использованию и охране вод как важнейшему для жизнеобеспечения природному достоянию.

ГВК включает данные обо всех естественных и искусственных водных объектах (реках, озерах, водохранилищах, каналах, ледниках, морях), подземных водах (водоносные горизонты, комплексы, бассейны, месторождения), о гидроузлах, каналах территориального распределения стока, водных объектах использования шахтных вод, сооружениях комплексной очистки и подготовки запасов для использования при питьевом и техническом водоснабжении. Данные ГВК публикуются в виде каталогов и ежегодников, которые базируются на данных автоматизированной информационной системы (АИС ГВК) с блоками по поверхностным и подземным водам и их использовании по бассейновому, территориальному, административно-территориальному, отраслевому и ведомственному признакам.

Бюджетный (бухгалтерский) учет

Порядок учета непроизведенных активов (НПА) определен в СГС «Непроизведенные активы». По правилам стандарта в составе НПА учитывают такие объекты, вещное право на которые закрепили за учреждением.

К группе непроизведенных активов «Водные ресурсы» относятся поверхностные и подземные воды, которые находятся в водных объектах и используются или могут быть использованы (п. 6 СГС «Непроизведенные активы»).

Признание (принятие к бухгалтерскому учету) водных ресурсов осуществляется субъектами учета, осуществляющими в соответствии с законодательством функции по управлению государственным имуществом в сфере водных ресурсов (п. 12 СГС «Непроизведенные активы»).

Справедливой стоимостью водных ресурсов, впервые вовлекаемых в хозяйственный оборот, является дисконтированная сумма будущих денежных поступлений без учета предоставляемых льгот, связанных с пользованием водными ресурсами (поступления от выдачи разрешений, лицензий, будущие налоговые и иные поступления от предоставления права пользования водными ресурсами) (п. 21. СГС «Непроизведенные активы»).

Налогообложение

Плательщиками водного налога признаются в том числе организации, осуществляющие пользование водными объектами, подлежащими лицензированию в соответствии с законодательством. А не признаются — организации, осуществляющие водопользование на основании договоров водопользования или решений о предоставлении водных объектов в пользование, соответственно заключенных и принятых после введения в действие Водного кодекса.

Условно плательщиков водного налога можно разделить на две группы.

Первая группа: пользуется объектами, для которых нужна лицензия

В данный момент лицензию выдают только на один вид водопользования — забор воды из подземных водных объектов. Это предусмотрено Законом от 21 февраля 1992 г. № 2395‑1 «О недрах» (далее — Закон № 2395-1). То есть по такому виду водопользования платить налог обязательно, даже если лицензию по какой-то причине учреждение не получило. Но из этого правила есть исключения.

Вторая группа: на руках есть действующая лицензия, которую продлевать больше не нужно

Для нескольких видов водопользования действуют правила Водного кодекса. То есть получать лицензии для них больше не нужно. Вместо этого оформляют договор или разрешение и перечисляют не налог, а специальные платежи. Но если лицензии, выданные ранее, еще действуют, то до окончания срока за их обладателями сохраняются обязанности плательщика водного налога.

Это случаи, когда организация (п. 1 ст. 333.9 НК РФ):

• забирает воду с поверхности водных объектов;
• использует акватории водных объектов (кроме лесосплава в плотах и кошелях);
• использует водные объекты без забора воды для целей гидроэнергетики;
• использует водные объекты для сплава древесины в плотах и кошелях.

Расчет налога

Налоговый период по водному налогу — квартал. Перечислить платеж в бюджет нужно в составе единого налогового платежа (ЕНП) не позднее 28-го числа месяца, следующего за кварталом. Налог рассчитывают ежеквартально отдельно по каждому виду водопользования и каждому водному объекту. Чтобы рассчитать сумму налога, важно правильно определить налоговую базу и ставку водного налога. Ставки водного налога перечислены в статье 333.12 Налогового кодекса.

Для определения общей суммы налога складывают суммы налога по каждому объекту (ст. 333.13 НК РФ).

Налоговая база

Налоговая база по водному налогу зависит от целей использования водного объекта (ст. 333.10 НК РФ). Ее рассчитывают отдельно по каждому:

• виду водопользования (забор воды, использование акваторий водных объектов);
• водному объекту.

В зависимости от вида использования водного объекта налоговую базу определяют по разным правилам.

Использование для забора воды

Если водный объект используют для забора воды, налоговая база соответствует объему воды, изъятой из объекта за квартал. Объем определяют по данным измерительных приборов. Эти же показания отражают в журнале учета объемов забора воды. Форма журнала утверждена приказом Минприроды России от 9 ноября 2020 г. № 903.

При отсутствии измерительных приборов объем воды определяют исходя из фактического времени работы и производительности технических средств. Например, при заборе воды насосом налоговая база зависит от производительности насоса (объем забранной воды в единицу времени) и времени его работы. Кроме того, учитывают высоту подъема воды (столб воды), ее характеристики, которые зависят от времени и глубины, а также состояние скважины.

Если и этим способом определить объем невозможно, используются нормы водопотребления. Лимит указан в лицензии. Его устанавливают по каждому водному объекту и целям использования (п. 2 ст. 333.10 НК РФ).

Водоизмерительные приборы могут временно выйти из строя. В этом случае до тех пор, пока их не отремонтируют, налоговую базу определяют по правилам забора воды без измерительных приборов. Сумму налога рассчитывают по ставке, увеличенной в 1,1 раза (письмо Минфина России от 28 декабря 2015 г. № 03-06-06-02/76582).

Использование без забора воды

При использовании водного объекта в гидроэнергетике без забора воды налоговая база равна количеству электроэнергии, произведенной за квартал. А если для этих целей осуществляют забор воды, налоговую базу определяют как для объекта — забор воды (п. 4 ст. 333.10 НК РФ).

Использование для сплава древесины

При использовании водного объекта для сплава древесины в плотах и кошелях налоговую базу определяют как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, выраженного в километрах, деленного на 100.

Использование для прочих целей

При использовании акватории водных объектов для прочих целей налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства. Площадь определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных — по материалам соответствующей технической и проектной документации (п. 3 ст. 333.10 НК РФ).

Налоговые ставки

Ставки водного налога перечислены в статье 333.12 Налогового кодекса. Они различны и зависят:

• от объекта налогообложения;
• от бассейнов рек, озер, морей;
• от экономических районов.

Если для одного водного объекта установлены различные ставки, налоговую базу определяют отдельно для каждой ставки. Например, если организация осуществляет забор воды из реки Волги в Северном и Северо-Западном экономических районах, налоговую базу нужно считать раздельно по каждому району. Несмотря на то, что водный объект один — река Волга, в этих районах действуют разные ставки водного налога (п. 1 ст. 333.10, подп. 1 п. 1 ст. 333.12 НК РФ).

К ставкам водного налога применяют повышающий коэффициент. Его размер устанавливают для каждого года (п. 1.1 ст. 333.12 НК).

Есть два случая, когда ставку водного налога нужно дополнительно увеличить.

1. Забор воды. Размер ставки нужно повысить:

• на коэффициент 1,1, если нет специальных приборов, чтобы измерить количество воды, которое изъято из водного объекта;
• в пять раз за сверхлимитный забор.

2. Добыча подземных вод для их переработки, упаковки и реализации. В этом случае ставку надо умножить на 10. Этот случай не распространяется на добычу промышленных, минеральных и термальных вод. Такие правила предусмотрены пунктами 1.1, 2, 4 и 5 статьи 333.12 Налогового кодекса.

Умножая ставки на коэффициенты, суммы округляют до полного рубля (п. 1.1 ст. 333.12 НК РФ).

Отражение в учете

Сумму водного налога отражают в Бухгалтерской справке (ф. 0504833). К ней прилагают документы, подтверждающие сумму принятых обязательств. В зависимости от решения, принятого в рамках формирования учетной политики, это могут быть налоговые декларации, расчеты, налоговые регистры. Такие документы — основание для начисления налога (п. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 20 СГС «Концептуальные основы», п. 131 Инструкции № 174н, п. 159 Инструкции № 183н, Методические указания № 52н).

Уплату водного налога производят по КВР 852 «Уплата прочих налогов, сборов» в увязке для целей бухгалтерского учета с подстатьей 291 «Налоги, пошлины и сборы» (п. 53.8.6.2 Порядка № 82н, п. 10.9.1 Порядка № 209н).

ПРИМЕР

Бюджетное учреждение осуществляет забор воды из подземных водных объектов по лицензии из бассейна реки Дон на территории Центрального района. В учетной политике установлено, что водный налог себестоимость платных услуг не формирует.

В I квартале, по данным технических приборов учета, забор воды составил 32 000 куб. м. Бухгалтер рассчитал сумму налога к уплате:

32 000 куб. м × 1021 руб. (за 1000 куб. м) = 32 672 руб.

15 апреля бухгалтер перечислил водный налог в бюджет. В учете отразил операции бухгалтерскими записями:

Дебет 2 401 20 291

«Расходы на налоги, пошлины и сборы»

Кредит 2 303 05 731

— начислен водный налог за I квартал на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) в сумме 32 672 руб.;

Дебет 4 303 14 831

«Уменьшение кредиторской задолженности по единому налоговому платежу»

Кредит 4 201 11 610

«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»

— перечислены средства на ЕСН по водному налогу за I квартал в сумме 32 672 руб.;

Дебет 2 303 05 831

«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»

Кредит 2 303 14 731

«Увеличение кредиторской задолженности по единому налоговому платежу»

— уменьшена задолженность (исполнение обязанности) по водному налогу в сумме 32 672 руб. по факту отправки уведомления о начисленных налогах или получения сообщения ИФНС о начислении ЕНП.

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль казенные учреждения не включают сумму водного налога в состав расходов (п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

В учете бюджетных и автономных учреждений при расчете налога на прибыль суммы водного налога относят к прочим расходам, которые связаны с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Эти расходы учитывают в полном объеме, если они связаны с платной деятельностью и оплачены за ее счет.

Момент учета расходов на уплату водного налога при расчете налога на прибыль зависит от признания расходов. При методе начисления датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата начисления налогов (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Если учреждение применяет кассовый метод, то уплаченный налог нужно признать в расходах в день его перечисления в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Вопрос. Нужно ли платить водный налог, если вести забор воды из первого от поверхности водоносного горизонта?

Ответ. Да, нужно, если на этот вид водопользования требуется лицензия.

Водоносные горизонты относят к подземным водным объектам (подп. 2 п. 5 ст. 5 ВК РФ). На забор воды из подземных водных объектов нужна лицензия согласно Закону № 2395-1. Поэтому, если организация-недропользователь изымает воду из недр, то она является плательщиком водного налога. Из этого правила есть два исключения.

1. Если забор воды не признается объектом налогообложения.

2. Если такой вид водопользования не лицензируется. Например, не лицензируется забор воды из первого от поверхности водоносного горизонта, если одновременно выполняются три условия:

• организация использует воду только для хозяйственно-питьевого или технического назначения;
• организация изымает воду с помощью простейших водозаборных сооружений. Это копаные и забивные колодцы, малодебитные скважины, каптажи небольших родников;
• водоносный горизонт не может быть источником центрального водоснабжения.

Подтвердить, соответствует деятельность организации этим условиям или нет, должно территориальное отделение Роснедр (ст. 19 Закона № 2395-1).

Случаи, когда платить водный налог не нужно, поименованы в пункте 2 статьи 333.9 Налогового кодекса. Условно можно выделить пять групп.

Группа 1. Забор воды из подземных водных объектов:

• воды, которая содержит полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы;
• термальных вод;
• шахтно-рудничных и коллекторно-дренажных вод.

Группа 2. Забор воды из водных объектов:

• для пожарной безопасности;
• ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий;
• санитарных, экологических и судоходных попусков;
• морских судов, судов внутреннего и смешанного (река-море) плавания, чтобы обеспечить работу технологического оборудования;
• рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов;
• орошения земель сельскохозяйственного назначения, включая луга и пастбища, полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан.

В частности, для тушения пожаров можно использовать воду из любых водных объектов без какого-либо разрешения, бесплатно и в необходимом количестве (письмо Минфина России от 7 августа 2020 г. № 03-06-07-02/69203).

Землепользователи могут использовать воду для собственных нужд бесплатно, только если участок забора воды не является источником центрального водоснабжения. Из первого от поверхности водоносного горизонта землепользователи могут забирать воду для питья, хозяйственных нужд или в технических целях, в том числе связанных с предпринимательской деятельностью. При этом забор можно вести только с помощью простейших водозаборных сооружений: копаные и забивные колодцы, малодебитные скважины, каптажи небольших родников. Для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью, воду могут забирать землепользователи в объеме не больше 100 м³. Забор можно вести из водоносных горизонтов, не являющихся источниками централизованного водоснабжения и расположенных над водоносными горизонтами.

Группа 3. Использование акватории водных объектов для:

• плавания на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах;
• разовых посадок (взлетов) воздушных судов;
• размещения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для деятельности, которая связана с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод, а также для такой деятельности на водных объектах;
• проведения государственного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических, гидрографических и поисково-съемочных работ;
• размещения и строительства гидротехнических сооружений гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, воднотранспортного, водопроводного назначения и для целей водоотведения;
• организованного отдыха организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей;
• рыболовства и охоты;
• рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов.

Группа 4. Использование водных объектов для проведения дноуглубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений.

Группа 5. Пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.

Если в лицензии не указаны виды водопользования, освобожденные от налогообложения, и организация не ведет раздельный учет воды, начислять водный налог с таких объектов нужно на общих основаниях (п. 1 и 1.1 ст. 333.12 НК РФ, письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. № 03-06-05-02/70687).

Ответственность

Использование объектов без лицензии

Отсутствие лицензии и разрешительных документов не означает, что платить водный налог не придется. За неуплату водного налога могут привлечь к налоговой, административной и уголовной ответственности.

За безлицензионное водопользование грозит:

• административная ответственность (ст. 7.3 и 7.6 КоАП РФ, письмо Минфина от 16 марта 2015 г. № 03-06-05-02/13793);
• уголовная ответственность (ст. 171 УК РФ).

Рассмотрим подробнее оба вида ответственности.

Административная ответственность

За пользование недрами без лицензии на пользование недрами либо нарушение условий, предусмотренных лицензией на пользование недрами, и (или) требований утвержденных в установленном порядке технических проектов предусмотрено наказание в соответствии со статьей 7.3 КоАП России.

Самовольное занятие водного объекта или пользование им с нарушением установленных условий влечет наложение ответственности по статье 7.6 КоАП России.

Виды ответственности в соответствии с КоАП России приведены в таблице 1.

Таблица 1

Обратите внимание, что водопользование без лицензии в период ее переоформления — это не нарушение, административный штраф учреждению не грозит.

Это возможно, если документы на переоформление лицензии поданы в срок, но лицензия не получена по не зависящим от учреждения причинам. Водный налог за этот период платят на общих основаниях (письмо Минфина от 15 марта 2017 г. № 03-06-06-02/14572).

Уголовная ответственность

К уголовной ответственности могут привлечь по статье 171 Уголовного кодекса за незаконное предпринимательство:

• индивидуального предпринимателя;
• человека, ведущего предпринимательскую деятельность без регистрации;
• руководителя организации или иное лицо, имеющее право без доверенности действовать от ее имени или фактически выполняющее обязанности руководителя.

Такой вывод следует из пункта 10 постановления Пленума Верховного суда России от 18 ноября 2004 г. № 23.

Виды уголовной ответственности за предпринимательскую деятельность без лицензии смотрите в таблице 2.

Таблица 2

^[1] По статье 7.6 КоАП России применяется один из видов наказания.

^[2] Применяется один из видов наказания.