Когда появился аудит
Слово «аудит» появилось в России сравнительно недавно. Однако аудит как вид деятельности в мире появился еще в ХIII веке.
О его зарождении на берегах Туманного Альбиона и дальнейшем развитии вплоть до XX века и поведает наша статья.
Е. В. МАКАРОВА, корреспондент
журнала «Бюджетный учет»
удит как одна из форм хозяйственного контроля появился в Англии. Письменные памятники, указывающие на его существование, датируются ХIII—ХIV веками. К этому времени из общего понятия «бухгалтер» (accountant) выделяется новое — «аудитор» (auditor). За первым в его повседневной деятельности сохраняются функции лица, организующего и ведущего учет, а на второго возлагаются функции независимого контролера, проверяющего бухгалтерские счета. В специальном нормативном документе — «Tretyce of Husbandry» — определялись требования к аудитору, суть которых состояла в том, что ему надлежит быть преданным и благоразумным, знать свое дело.
Первоначально государственные аудиторы группировались, как правило, по ведомствам — аудиторы казначейства, аудиторы королевского двора, земельных угодий и др. В 1559 году произошло объединение аудиторов в единую службу: для аудита учетных данных государственных учреждений.
Что касается независимых аудиторов, то первый дошедший до нас опубликованный документ о них относится к началу ХVIII века («An accounting report about 1721»). Уже в те времена в Лондоне практиковало небольшое число аудиторов-профессионалов. В адресной книге за 1799 год указано 11 лиц и фирм, заявленных в качестве аудиторов. В 1822 году их уже было 73.
Задачи аудита
Первоначально задачи независимых аудиторов почти не отличались от целей, стоявших перед контролерами, работающими в организациях. Однако существовало одно преимущество их проверки: результаты
аудита были более объективными — по причине независимости специалистов от администрации клиента. До 1850 года работа аудитора сводилась к определению эффективности функционирования предприятия, обнаружению ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи. Главным событием этого периода стало формирование современной профессии и возникновение профессиональных объединений. Если в XIII веке аудитор и бухгалтер становятся людьми разных профессий, в середине XIX века их профессиональные обязанности как бы сливаются.
В середине XIX века было положено начало объединению самостоятельных профессионалов-бухгалтеров в корпорации. Исторически этот процесс последовательно протекал в трех частях Соединенного Королевства: в Шотландии, в Англии и Уэльсе, в Ирландии.
Шотландия. В соответствии с королевскими указами возникли первые официальные объединения профессиональных бухгалтеров:
23 октября 1854 года — Общество бухгалтеров Эдинбурга (The Society of Accountants of Edinburgh);
15 марта 1855 года — Институт бухгалтеров и актуариев Глазго (The Institute of Accountants and Actuaries in Glasgow);
10 апреля 1867 года — Общество бухгалтеров Абердина (The Society of Accountants in Aberdeen).
Условия приема кандидатов в члены общества, порядок принятия экзаменов и управления делами у каждого общества были свои. В начале 90-х годов XIX века среди представителей шотландских обществ возникло течение по созданию единых правил их деятельности, что и было впоследствии реализовано. Кроме того, был образован объединенный Комитет советов для разрешения возникающих проблем.
Опыт Шотландии стал примером сначала для Великобритании, а затем и для других стран.
Англия и Уэльс. В 1880 году был создан Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (The Institute of Chartered Accountants of England and Wales). Были разработаны строгие правила приема в члены института. Существовало две категории членов:
- associates (сотрудники), получающие это звание после продолжительного испытательного срока и после сдачи соответствующих экзаменов;
- fellows (товарищи, члены), самостоятельно и непрерывно проработавшие пять лет в качестве независимых практикующих аудиторов.
Теория аудита
К концу XIX века создается теория аудита. Ее отцом стал английский бухгалтер и аудитор Лоуренс Дикси (1864–1932), который определил задачу аудита как «сбор доказательств, подтверждающих бухгалтерскую отчетность». Цели проверок он связал с раскрытием:
- подлогов;
- случайных ошибок;
- недостатков в организации учета.
- установить фактическое состояние финансов и доходность предприятия;
- предотвратить намеренные и ненамеренные ошибки (второстепенная цель).
Огромный экономический рост привел к массовому созданию акционерных обществ. Возникновение гигантских концернов усилило разрыв между собственниками и наемными работниками. Возникновение бухгалтерской науки привело к серьезному изменению в методологии учета: в 1904 году был составлен первый консолидированный баланс с основным акцентом на систему контроля денежных потоков. Это не могло не повлиять на методику проведения аудита. Задача аудита стала сводиться к комплексному рассмотрению всех операций и к подготовке скорректированных счетов и бухгалтерской отчетности.
Двадцатые годы XX века — период расцвета аудиторских фирм. Однако в этот же период появляются и первые судебные разбирательства. Результатом одного из них явилось заявление судьи штата Нью-Йорк о том, что третьи лица могут требовать от аудиторов возмещения убытка только в случае возможного обнаружения обмана в фирме-клиенте, а также если при проведении проверки имела место серьезная небрежность. Это было решение в пользу аудиторов, так как доказать и первое и второе клиенту очень трудно.
До 1929 года к аудиту прибегали исключительно на добровольной основе, и только после краха рынка ценных бумаг и Великой депрессии аудит для определенных групп компаний стал обязательным.
Великая депрессия
Великая депрессия усилила требования к аудиторам и качеству проверок. Аудиторы стали широко прибегать к методам тестирования: были разработаны программы, которые позволяли установить узкие места в отчетности клиента. При разработке методов тестирования исходили из необходимости:
1) определения, регистрации и оценки системы внутреннего контроля путем проведения опросов персонала, использования проверочных листов и системы оценок;
2) подтверждения первоначально выполненной оценки системы внутреннего контроля с помощью тестов на соответствие;
3) проведения на основе результатов предыдущих тестов проверки по существу данных баланса: чем слабее система контроля, тем больший объем проверок по существу необходимо выполнить.
Такой подход позволил снизить риск до приемлемого уровня. Задачи аудита сводились к обнаружению ошибок намеренного характера.
Аудит во время Второй мировой
Следующий этап развития аудита связан со Второй мировой войной, когда государственное регулирование экономики во всех воюющих странах достигло небывалых масштабов. Проверки стали проводиться по единым профессиональным стандартам. В целом за период с 1940 года цели аудита изменились незначительно. Акцент был сделан на определении правильности бухгалтерской отчетности. Официально это положение в документах Американского института присяжных бухгалтеров звучало так: «Первая задача проверки бухгалтерской отчетности независимым аудитором — составить мнение о представленной бухгалтерской отчетности». Поэтому часть вновь разработанных приемов аудита имела строго целевую направленность на обнаружение ошибок. В 50-х годах XX века была осознана необходимость тщательного изучения аудитором особенностей бизнеса клиента.
Для 60–70-х годов характерно большое число судебных дел, возбужденных против аудиторов, а также перенос акцента с проведения проверки на оказание консультационных услуг.
В 80-е годы происходит дальнейшее слияние фирм.
НА ЗАМЕТКУ
Теорию аудита активно развивал американский бухгалтер и аудитор Роберт Монтгомери (1872–1953). Большую часть жизни он посвятил аудиту. Его труд «Теория и практика аудита», вышедший в 1912 году, выдержал 11 изданий. В этой работе Монтгомери совершил революцию в определении задач аудита. Он высказал мысль, что аудит — это выяснение фактических финансовых условий и величины доходов предприятия в интересах его собственников, пользователей, банкиров и других инвесторов. Старый взгляд, согласно которому задача аудитора сводилась к раскрытию ошибок и искоренению злоупотреблений, был отброшен.
О развитии аудита в России будет рассказано в следующих номерах.