Не роскошь, а причина  для компенсации

Ю. Л. Анохина

Трудовой кодекс предусматривает различные виды компенсаций. Не последнее место среди них занимает компенсация за использование личного имущества работника в служебных целях. Положениями статьи 188 Трудового кодекса определена обязанность работодателя возмещать расходы сотруднику, если он с согласия или ведома работодателя и в его интересах использует личное имущество. Работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Условия, порядок, нормы

В пункте 2 приказа Минфина России от 4 февраля 2000 г. № 16н «Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок» (далее — Приказ № 16н) указано, что выплата компенсации работникам в учреждениях и организациях, финансируемых из средств бюджетов всех уровней, за использование ими личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок производится в соответствии с порядком и условиями, предусмотренными пунктами 1–6 и 9 письма Минфина России от 21 июля 1992 г. № 57 «Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок» (далее — Письмо № 57).

Исходя из положений Письма № 57 выделим основные условия выплаты компенсации за использование личного транспорта:

• основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором предусматриваются размеры этой компенсации;
• выплата компенсации производится только тогда, когда работа по роду служебной деятельности связана с постоянными разъездами согласно должностным обязанностям;
• расходы на компенсацию должны быть экономически обоснованы с точки зрения эффективности использования бюджетных средств.

Конкретный размер компенсации определяется в зависимости от интенсивности использования личного легкового автомобиля для служебных поездок. При назначении выплат учитывают возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт). Дополнительно данные затраты на автомобиль не могут быть учтены в составе расходов.

Компенсация предоставляется один раз в месяц независимо от количества календарных дней.

За время нахождения работника в отпуске, командировке, невыхода его на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по другим причинам, когда личный автомобиль не эксплуатируется, компенсация не выплачивается. Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке. Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок по доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в порядке, установленном Письмом № 57.

Итак, во всех случаях для заключения соглашения о выплате компенсации сотрудники должны представить работодателю документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества сотруднику, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также документы, подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов. При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. Такие разъяснения приведены в письмах Минздравсоцразвития России от 26 мая 2010 г. № 1343-19, от 6 августа 2010 г. № 2538-19.

В статье 188 Трудового кодекса указано, что размер выплаты компенсации утверждается по соглашению сторон между работником и учреждением. То есть трудовым законодательством размер выплаты компенсации не регулируется. Нормы для выплат, осуществляемых за счет бюджетов различных уровней, предусмотрены положениями приказа Минфина России от 4 февраля 2000 г. № 16 «Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок».

Предприятиям и организациям, расположенным в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, разрешено применять указанные нормы с повышением до 10 процентов в зависимости от конкретных условий эксплуатации легковых автомобилей.

Налог на прибыль

Минфин России уделил внимание вопросам обложения налогом на прибыль компенсации за использование личного автотранспорта в служебных целях в ряде документов, в том числе и в письме от 9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/465.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством.

Следовательно, расходы в виде выплаты работникам компенсации за использование личного транспорта могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль только в тех случаях, когда работа связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с должностными обязанностями и в пределах законодательно установленных норм.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса расходы на содержание служебного транспорта включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов признаются в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.

Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией»:

Следует учитывать, что нормирование расходов в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов применяется не при выплате такой компенсации работнику, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организации-работодателя (письмо Минфина России от 15 октября 2008 г. № 03-03-07/24). Таким образом, учреждение за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, может платить и больше, но суммы превышения над вышеприведенными нормами в этом случае учесть при расчете налога на прибыль будет нельзя.

Если работник, использующий автомобиль в интересах организации, управляет данным автомобилем по доверенности, то расходы на вышеназванные компенсации также могут быть учтены организацией в составе расходов в соответствии с положениями подпункта 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса (письмо Минфина России от 27 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/812).

НДФЛ

Все виды установленных действующим законодательством компенсационных выплат (в пределах установленных законом норм), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат обложению НДФЛ. Положения главы 23 Налогового кодекса не содержат норм компенсаций при использовании личного имущества работника в интересах работодателя и не предусматривают порядка их установления. Поэтому для целей применения пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса следует руководствоваться положениями статьи 188 Трудового кодекса, в которой указано, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. То есть в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора суммы компенсационных выплат в силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса освобождены от обложения НДФЛ. При этом должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, удостоверяющие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также подтверждающие суммы произведенных в этой связи расходов (письма ФНС России от 27 января 2010 г. № МН-17-3/15@, Минфина России от 23 декабря 2009 г. № 03-04-07-01/387, от 24 марта 2010 г. № 03-04-06/6-47, от 20 мая 2010 г. № 03-04-06/6-98, от 31 декабря 2010 г. № 03-04-06/6-327, от 1 декабря 2011 г. № 03-04-06/6-328, от 27 марта 2012 г. № 03-04-06/3-78).

Страховые взносы

А надо ли облагать компенсацию за использование личного имущества в служебных целях страховыми взносами? ФСС РФ в письме от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985 привел разъяснения по этому вопросу. В частности он указал, что пунктом 1 статьи 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ) определено, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, в частности в рамках трудовых отношений. Аналогичные нормы приведены в пункте 1 статьи 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ) в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Таким образом, база для начисления страховых взносов определяется плательщиком как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением необлагаемых сумм, указанных в статье 9 Закона № 212-ФЗ и статье 20.2 Закона № 125-ФЗ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 9 Закона № 212-ФЗ и подпунктом 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона № 125-ФЗ страховые взносы не начисляются на все виды компенсационных выплат, установленных законодательством (в пределах установленных законом норм), связанных, в частности, с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Следовательно, сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику организации за использование личного автомобиля, не подлежит обложению страховыми взносами как на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, так и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер работы, служебные цели и другие) в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником.

При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. Аналогичные разъяснения приведены в письмах Минздравсоцразвития России от 26 мая 2010 г. № 1343-19, от 6 августа 2010 г. № 2538-19.

Отражаем в учете

В Указаниях о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденных приказом Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 180н, указано, что компенсация за использование личного транспорта в служебных целях отражается по подстатье 212 «Прочие выплаты» КОСГУ.

В соответствии с пунктом 256 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), учет расчетов по выплате компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях ведется на счете 302 12 000 «Расчеты по прочим выплатам».

В зависимости от типа учреждения бухгалтерский учет ведется в соответствии с приказами Минфина России:

• от 6 декабря 2010 г. № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 162н) — в отношении получателей бюджетных средств;
• от 16 декабря 2010 г. № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 174н);
• от 23 декабря 2010 г. № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 183н).

Руководствуясь этими документами, операции отражаются следующими записями:

Дебет 0 401 20 212, 0 109 60 212, 0 109 70 212, 0 109 80 212, 0 109 90 212

«Расходы по прочим выплатам», «Затраты на прочие выплаты в себестоимости готовой продукции, работ, услуг», «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части прочих выплат», «Общехозяйственные расходы в части прочих выплат», «Издержки обращения в части прочих выплат»

Кредит 0 302 12 000

«Расчеты по прочим выплатам» — начислена компенсация за использование транспортного средства сотрудника;

Дебет 0 302 12 000

«Расчеты по прочим выплатам»

Кредит 0 304 05 212, 0 201 11 000, 0 201 21 000

«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим выплатам», «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации» — выплачена сумма компенсации за использование сотрудником личного транспорта.

Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»;

Дебет 0 302 12 000

«Расчеты по прочим выплатам»

Кредит 0 201 34 000

«Касса» — выдана из кассы учреждения сумма компенсации за использование сотрудником личного транспорта.

Договор аренды

Еще одним вариантом использования личного транспорта в служебных целях может быть аренда. К расходам по арендной плате относятся затраты в соответствии с заключенными договорами аренды (субаренды, имущественного найма) объектов нефинансовых и непроизведенных активов для государственных (муниципальных) нужд, в том числе помещений, сооружений, транспортных средств и другого имущества. То есть расходы на аренду транспортных средств относятся к законным бюджетным расходам, поэтому в пределах бюджетных обязательств и при грамотном оформлении договорных отношений с работником бюджетное учреждение может воспользоваться данным основанием. Аренда транспортного средства оформляется в рамках гражданско-правовых отношений, которые предполагают заключение двух основных типов договоров: аренды только транспортного средства и аренды авто с экипажем. При этом бюджетное учреждение выступает в роли арендатора, а сотрудник — в роли арендодателя.

В соответствии со статьями 644—646 Гражданского кодекса при заключении договора аренды транспортного средства без экипажа все обязанности по его содержанию, управлению и технической эксплуатации возлагаются на арендатора:

• арендатор в течение всего срока действия договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства и осуществлять его текущий и капитальный ремонт;
• арендатор своими силами управляет арендованным транспортным средством и осуществляет его эксплуатацию (коммерческую и техническую);
• если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией.

Если договором аренды не предусмотрено иное, арендатор вправе без согласия арендодателя сдавать арендованное транспортное средство в субаренду на условиях договора аренды транспортного средства без экипажа (ст. 647 ГК РФ).

При заключении договора аренды транспортного средства с экипажем, наоборот, многие расходы ложатся на арендодателя-сотрудника, который обязан предоставить авто во временное пользование, содержать его и оказывать услуги по управлению и технической эксплуатации (ст. 632–635 ГК РФ). Практика показывает, что сотрудники часто прибегают к варианту аренды транспортного средства с экипажем, так как сотрудник сам использует свой автомобиль и к тому же получает арендную плату и вознаграждение за оказание услуг по управлению автомобилем и его эксплуатации.

Расходы по оплате арендной платы в соответствии с заключенными договорами аренды (субаренды, имущественного найма, проката) объектов нефинансовых активов Указаниями № 180н отнесены на подстатью 224 «Арендная плата за пользование имуществом» КОСГУ. В бюджетном учете расчеты по аренде при выплате арендной платы за счет бюджетных источников отражаются следующими записями.

Операции по принятию учреждением обязательств по оплате арендной платы в соответствии с заключенными договорами аренды отражаются на основании документов, оформленных согласно условиям договоров. В учете оплата расходов на аренду отражается следующими записями:

Дебет 0 109 60 224, 0 109 70 224, 0 109 80 224, 0 109 90 224, 0 401 20 224

«Затраты на арендную плату за пользование имуществом в себестоимости готовой продукции, работ, услуг», «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части арендной платы за пользованием имуществом», «Общехозяйственные расходы в части арендной платы за пользование имуществом», «Издержки обращения в части арендной платы за пользование имуществом», «Расходы на арендную плату за пользование имуществом»

Кредит 0 302 24 000

«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» — начислены выплаты по договору аренды транспортного средства сотрудника;

Дебет 0 302 24 000

«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»

Кредит 0 304 05 224, 0 201 11 000, 0 201 21 000

«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по арендной плате за пользование имуществом», «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации» — выплачена сумма арендной платы за использование сотрудником личного транспорта.

Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»;

Дебет 0 302 24 000

«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»

Кредит 0 201 34 000

«Касса» — выдана из кассы учреждения сумма арендной платы за использование сотрудником личного транспорта.

По вопросу налогообложения прибыли Минфин России в письме от 15 октября 2010 г. № 03-03-06/1/649 указывает, что затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с работником фирмы, в том числе затраты в виде стоимости израсходованных горюче-смазочных материалов, затраты на техническое обслуживание, а также затраты на ремонт автомобиля, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованный автомобиль используется организацией-арендатором в деятельности, связанной с получением доходов, а произведенные расходы соответствуют критериям, изложенным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса.