Как поступить?
В период ревизии финансово-хозяйственной деятельности учреждения возникает ряд вопросов, по которым мнения ревизоров и бухгалтерских служб расходятся.
Л. Ю. Симонова, редактор-эксперт журнала «Бюджетный учет»
Согласно утвержденной смете на выполнение работ по устройству покрытия парка денежные средства на ремонт были выделены по статье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества». Сметой предусмотрено использование плит дорожных жб 2П30-18-30, закупленных организацией по ЭК 340 «Приобретение материальных запасов» в 2009 году по госконтракту в количестве 438 штук, числящихся на бюджетном учете на счете 105 34 «Строительные материалы», и плит дорожных жб 2П30-18-30 организации — исполнителя работ по госконтракту от 5 июля 2011 года. В ходе исполнения первого этапа работ в 2011 году выполнено и оплачено по подстатье 225 «Работы, услуги по содержанию имущества»:
- поставка 515 плит дорожных жб;
- укладка 600 плит, из которых 162 плиты организации-исполнителя и 438 плит организации-собственника.
На 1 января 2012 года остались не уложенными 353 плиты (438 + 515 = 953 — 600 = 353). На втором этапе работ в 2012 году предполагалась укладка этих 353 штук, но организация-исполнитель отказалась выполнять работы, контракт расторгнут, проводятся мероприятия по заключению нового контракта для завершения покрытия парка.
Ревизор требует:
- оприходовать излишки плит в количестве 353 штук по рыночным ценам;
- оприходовать покрытие из 600 плит как основное средство на счете 101 00 «Основные средства»;
- оприходовать остальное покрытие на счет 101 00 «Основные средства» после завершения работ.
Ревизор требует также оприходовать ели и сосны, растущие на территории предприятия с первых лет основания, по рыночным ценам как излишки, выявленные в результате инвентаризации. Денежные средства по статьям КОСГУ 310 «Увеличение стоимости основных средств», 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» никогда не выделялись, также никогда не производилась оплата за озеленение территории по другим статьям.
Аналогичный вопрос возникает об асфальтовом покрытии территории предприятия, которое также требуют оприходовать как основное средство.
Обоснованны ли требования ревизора?
Учитываем плиты
Требование ревизора оприходовать излишки плит обоснованны. Учитывать их следует на счете 105 34 «Строительные материалы». В случае если цена известна и стоимость плит, по которой они были приобретены, имеет документальное подтверждение (указана в контракте), то можно принять плиты к учету по их стоимости. В ином случае комиссия по принятию и выбытию активов, созданная в учреждении на постоянной основе, используя данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов, принимает решение о рыночной стоимости материалов для принятия их к учету.
Вопрос о покрытиях
По вопросу принятия к бухгалтерскому учету покрытий (плиточных или асфальтовых).
Распространено мнение о том, что покрытия следует относить только к объектам благоустройства. Арбитражная практика показывает, что суды, решая вопрос о возможности отнесения покрытий к объектам недвижимости, обращают внимание на их функциональное назначение. Например, если покрытие предназначено только для удобного перемещения людей или транспорта, то оно представляет собой улучшение (благоустройство) этого земельного участка и не является отдельным материальным объектом.
В Общероссийском классификаторе основных фондов, утвержденном постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359 (далее — Постановление № 359), покрытия упоминаются в связи с производственными площадками (код 12 0001121 5 — площадки производственные с покрытиями). Причем указанный документ относит их к сооружениям. Но ключевым моментом служат слова «производственная площадка», тем самым подчеркивая характер объекта и его назначение. То есть к учету в качестве материального объекта будет принята непосредственно производственная площадка, предназначенная, например, для сбора металлолома, а не просто участок, имеющий покрытие.
Постановку на учет асфальтового покрытия территории предприятия следует рассматривать по такому же принципу. Прежде всего необходимо определиться с характеристикой объекта. Одной из особенностей асфальтового покрытия как объекта является то, что оно прочно связано с землей. В соответствии с пунктом 1 статьи 130 Гражданского кодекса к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Но чтобы признать его объектом недвижимого имущества, следует провести процедуру государственной регистрации. Согласно пункту 1 статьи 2 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее — Закон № 122-ФЗ) государственная регистрация — юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом. Государственная регистрация прав проводится на всей территории Российской Федерации по установленной законодательством системе записей о правах на каждый объект недвижимого имущества в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (п. 2 ст. 2 Закона № 122-ФЗ).
Следует учесть, что право владения (использования) на объект основного средства может быть передано другому лицу. То есть если заасфальтированный участок принят к учету как производственная площадка, то такая процедура вполне допустима. Но если заасфальтированные участки представляют собой часть территории, не имеют специального производственного назначения и созданы с целью благоустройства, то как можно выделить их для регистрации? Покрытия, прилегающие к зданиям и сооружениям, также не следует отделять от основного объекта. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 1 октября 2009 г. № А21-5390/2007 отмечено, что замощение не является недвижимым имуществом, поскольку представляет собой асфальтобетонную площадку на земельном участке, относящемся к зданию проходной. Замощение не является объектом, который имеет цели использования, отличные от целей использования участка, на котором оно расположено. Указанное замощение представляет собой улучшение (благоустройство) этого земельного участка.
Ели, сосны
Для решения вопроса об учете многолетних насаждений на территории предприятия следует обратиться к нормативным актам.
В соответствии с пунктом 38 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), к учету в качестве основных средств принимаются материальные объекты имущества независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций) либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг (сублизинг). Об отнесении многолетних растений к материальным объектам сказано в пункте 43 Инструкции № 157н — капитальные вложения учреждения в многолетние насаждения включаются им в состав основных средств ежегодно в сумме вложений, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ. В соответствии с письмом Минфина России от 17 августа 2006 г. № 07-05-06/212 принятие в эксплуатацию, а соответственно на учет в составе основных средств, многолетних насаждений осуществляется по достижении ими эксплуатационного возраста. До принятия в эксплуатацию в составе основных средств посаженные саженцы учитывают в составе капитальных вложений в основные средства. Принятыми в эксплуатацию являются многолетние насаждения, вступившие в период плодоношения
Во введении к Постановлению № 359 разъяснено, что к подразделу «Насаждения многолетние» относятся все виды искусственных многолетних насаждений независимо от их возраста. Объектами классификации данного подраздела являются зеленые насаждения каждого парка, сада, территории предприятия и тому подобное в целом независимо от количества, возраста и породы насаждений; зеленые насаждения вдоль улицы, дороги, включая индивидуальные ограждения каждого насаждения; насаждения каждого участка (района) полезащитных полос. В данном контексте искусственные насаждения означают насаждения, приобретенные и высаженные с определенной целью, а не произвольно выросшие, как в рассматриваемом случае.
Меры по благоустройству территорий необходимо принимать в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 37 Федерального закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды»). Мероприятия по благоустройству территории предусматриваются проектной документацией на реконструкцию. Затраты на благоустройство территории входят в главу 7 «Благоустройство и озеленение территории» сводного сметного расчета стоимости проведения реконструкции (п. 31 Положения о составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2008 г. № 87).
То есть, чтобы деревья были приняты к учету как объекты основных средств, учреждение должно их приобрести и высадить.
Внимание
При установлении материальных объектов следует учитывать и налоговый аспект. Так, неверное выделение инвентарных объектов может привести к неправильному формированию его балансовой стоимости, что вызовет риски по налогу на имущество.