Операции  с недвижимым имуществом

Об отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности бюджетных, автономных учреждений, а также в бюджетном учете и бюджетной отчетности органов, осуществляющих функции и полномочия учредителя учреждения, операций с недвижимым имуществом, в отношении которого учреждение не имеет права самостоятельного распоряжения, и особо ценным движимым имуществом рассказывает А. Н. КРИВЕНЕЦ

Согласно положениям статьи 120 Гражданского кодекса к недвижимому и особо ценному движимому имуществу, в отношении которого учреждение не имеет права самостоятельного распоряжения (далее — особо ценное имущество, ОЦИ), относится:

• недвижимое имущество и особо ценное движимое имущество, закрепленное за государственным (муниципальным) автономным учреждением (далее — автономное учреждение) собственником этого имущества или приобретенное автономным учреждением за счет выделенных таким собственником средств. Указанные объекты ОЦИ согласно Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), отражаются на соответствующих счетах аналитического учета счетов 4 101 10 000 «Основные средства — недвижимое имущество учреждения», 4 101 20 000 «Основные средства — особо ценное движимое имущество учреждения», 4 102 20 000 «Нематериальные активы — особо ценное движимое имущество учреждения», 4 105 20 000 «Материальные запасы — особо ценное движимое имущество учреждения». В части ОЦИ, приобретенного за счет средств от приносящей доход деятельности до изменения его типа и закрепленного за автономным учреждением, — на соответствующих счетах аналитического учета счетов 2 101 10 000 «Основные средства — недвижимое имущество учреждения», 2 101 20 000 «Основные средства — особо ценное движимое имущество учреждения», 2 102 20 000 «Нематериальные активы — особо ценное движимое имущество учреждения», 2 105 20 000 «Материальные запасы — особо ценное движимое имущество учреждения»;

• особо ценное движимое имущество, закрепленное за государственным (муниципальным) бюджетным учреждением (далее — бюджетное учреждение) собственником этого имущества или приобретенное бюджетным учреждением за счет выделенных собственником имущества бюджетного учреждения средств (указанные объекты ОЦИ согласно Инструкции № 157н отражаются на соответствующих счетах аналитического учета счетов 4 101 20 000, 4 102 20 000, 4 105 20 000. В части ОЦИ, приобретенного за счет средств от приносящей доход деятельности до изменения его типа и закрепленного за бюджетными учреждениями, — на счетах 2 101 20 000, 2 102 20 000, 2 105 20 000);
• недвижимое имущество бюджетного учреждения, вне зависимости от источника, за счет которого оно приобретено (согласно Инструкции № 157н отражается на счетах 4 101 10 000, 2 101 10 000).

Бухгалтерский учет

Операции с указанным имуществом в бухгалтерском учете учреждений оформляются в общеустановленном порядке соответствующими бухгалтерскими записями, предусмотренными для иных объектов нефинансовых активов Инструкцией № 157н, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 23 декабря 2010 г. № 183н.

При этом в бухгалтерском учете учреждений на счете 0 210 06 000 «Расчеты с учредителем» (4 210 06 000, 2 210 06 000) учитывается показатель расчетов с учредителем в объеме прав по распоряжению особо ценным имуществом в стоимостной оценке, равной балансовой стоимости ОЦИ.

Изменение показателей, отраженных на счетах 4 210 06 000 (2 210 06 000), осуществляется учреждением при составлении годовой бухгалтерской отчетности1 (реорганизационной отчетности) в корреспонденции со счетом 4 401 10 172 «Доходы от операций с активами» (2 401 10 172 «Доходы от операций с активами»):

• по счету 4 210 06 000 в сумме балансовой стоимости выбывшего ОЦИ (методом «красное сторно»), поступившего ОЦИ;
• по счету 2 210 06 000 в сумме балансовой стоимости выбывшего ОЦИ (методом «красное сторно»);
• по счету 2 210 06 000 в сумме балансовой стоимости поступившего недвижимого имущества бюджетного учреждения.

На суммы изменений показателей счетов 4 210 06 000 (2 210 06 000) учреждение направляет учредителю Извещение (ф. 0504805) в порядке, установленном учредителем и отраженном учреждением в рамках формирования учетной политики.

В соответствии с Инструкцией № 157н, Инструкцией по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной приказом Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н, учредителем на счете 1 204 33 000 «Участие в государственных (муниципальных) учреждениях» отражается показатель участия в учреждениях в стоимостной оценке, равной балансовой стоимости ОЦИ подведомственных учреждений.

При этом в целях обеспечения соответствия взаимосвязанных показателей бюджетной (бухгалтерской) отчетности учредителя (учреждения) изменение данных, отраженных учредителем на счетах 1 204 33 000, производится в корреспонденции со счетом 1 401 10 172 «Доходы от операций с активами» при составлении годовой бюджетной отчетности2 (с учетом реорганизационных мероприятий, при их проведении) на основании Извещений (ф. 0504805), представленных учреждением, на сумму изменения показателей счетов 4 210 06 000 (2 210 06 000).

Рассмотрим бухгалтерские записи по вышеуказанным операциям.

Закрепление особо ценного имущества за учреждением (безвозмездная передача от государственных (муниципальных) органов) в течение отчетного периода

Закрепление за учреждением особо ценного имущества из казны соответствующего бюджета:

у органа, осуществляющего управление казной соответствующего бюджета

Дебет 1 401 20 241
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 108 00 3 410, 1 108 54 420, 1 108 56 440 4
«Уменьшение стоимости имущества, составляющего казну», «Уменьшение стоимости нематериальных активов, составляющих казну», «Уменьшение стоимости материальных запасов, составляющих казну»;

Дебет 1 104 50 410 4, 1 104 59 420 4
«Уменьшение за счет амортизации стоимости имущества в составе имущества казны», «Уменьшение за счет амортизации стоимости нематериальных активов в составе имущества казны»
Кредит 1 401 20 241 
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям»;

у учреждения

Дебет 4 101 00 3 310, 4 102 00 3 320, 4 105 00 3 340
«Увеличение стоимости основных средств», «Увеличение стоимости нематериальных активов», «Увеличение стоимости материальных запасов»
Кредит 4 401 10 180 
«Прочие доходы»;

Дебет 4 401 10 180
«Прочие доходы»
Кредит 4 104 00 3 410 4, 4 104 00 3 420 4 
«Уменьшение за счет амортизации стоимости имущества», «Уменьшение за счет амортизации стоимости нематериальных активов».

Закрепление в установленных случаях органом, выполняющим функции и полномочия учредителя, за учреждением особо ценного имущества, приобретенного учредителем (числящегося на балансе учредителя), а также безвозмездная передача имущества от государственных (муниципальных) органов учреждению:

у органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя

Дебет 1 401 20 241
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям» 
Кредит 1 106 00 3 410, 1 106 00 3 440, 1 101 00 3 410, 1 102 00  3 420, 1 105 00 3 440 
«Уменьшение вложений в основные средства», «Уменьшение вложений в материальные запасы», «Уменьшение стоимости основных средств», «Уменьшение стоимости нематериальных активов», «Уменьшение стоимости материальных запасов»;

Дебет 1 104 00 3 410, 1 104 00 3 420
«Уменьшение за счет амортизации стоимости основных средств», «Уменьшение за счет амортизации стоимости нематериальных активов»
Кредит 1 401 20 241 
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям»;

у учреждения

Дебет 4 106 00 3 310, 4 106 00 3 340 , 4 101 00 3 310, 4 102 00 3 320, 4 105 00 3 340
«Увеличение вложений в основные средства», «Увеличение вложений в материальные запасы», «Увеличение стоимости основных средств», «Увеличение стоимости нематериальных активов», «Увеличение стоимости материальных запасов»

Кредит 4 401 10 180
«Прочие доходы»;
Дебет 4 401 10 180 
«Прочие доходы»

Кредит 4 104 00 3 410, 4 104 00 3 420
«Уменьшение за счет амортизации стоимости основных средств», «Уменьшение за счет амортизации стоимости нематериальных активов».

Поступление имущества по иным основаниям
Приобретение особо ценного движимого имущества за счет субсидии на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием учреждениями в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) (далее — субсидии на выполнение государственного задания):

у органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя

Дебет 1 401 20 241
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 302 41 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям»
— принятие решения о предоставлении учреждению субсидии на выполнение государственного задания на основании заключенного соглашения;

Дебет 1 302 41 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 304 05 241 
«Расчеты с финансовым органом по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям»
— перечисление указанной субсидии на счет учреждения;

у учреждения

Дебет 4 205 81 560
«Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»
Кредит 4 401 10 180 
«Прочие доходы» — начисление доходов от получения субсидии на выполнение государственного задания на основании соглашения;

Дебет 4 201 11 510
«Поступления денежных средств учреждения на счета в органе казначейства»
Кредит 4 205 81 660 
«Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам» — поступление указанной субсидии на счет учреждения с одновременным увеличением забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» по аналитическому коду поступления (КОСГУ) 180 «Прочие доходы»;

Дебет 4 106 20 310, 4 106 20 320, 4 106 20 340
«Увеличение вложений в основные средства — особо ценное движимое имущество учреждения», «Увеличение вложений в нематериальные активы — особо ценное движимое имущество учреждения», «Увеличение вложений в материальные запасы — особо ценное движимое имущество учреждения»
Кредит 4 302 31 730, 4 302 32 730, 4 302 34 730, 4 302 00 3 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению основных средств», «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных запасов», «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов», «Увеличение кредиторской задолженности» — формирование вложений в особо ценное движимое имущество за счет субсидии на выполнение государственного задания;

Дебет 4 302 31 830, 4 302 32 830, 4 302 34 830, 4 302 00 3 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению основных средств», «Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных запасов», «Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов», «Уменьшение кредиторской задолженности»
Кредит 4 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения со счетов в органе казначейства» — оплата учреждением принятых работ, оказанных услуг (поставленных товаров) с одновременным уменьшением забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения» по аналитическому коду поступления (КОСГУ);

Дебет 4 101 20 310, 4 102 20 320, 4 105 20 340
«Увеличение стоимости основных средств — особо ценного движимого имущества учреждения», «Увеличение стоимости нематериальных активов — особо ценного движимого имущества учреждения», «Увеличение стоимости материальных запасов — особо ценного движимого имущества учреждения»
Кредит 4 106 20 310, 4 106 20 320, 4 106 20 340 
«Увеличение вложений в основные средства — особо ценное движимое имущество учреждения», «Увеличение вложений в нематериальные активы — особо ценное движимое имущество учреждения», «Увеличение вложений в материальные запасы — особо ценное движимое имущество учреждения» — принятие учреждением к учету объектов нефинансовых активов;

Дебет 4 401 20 271
«Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов»
Кредит 4 104 20 400 
«Уменьшение за счет амортизации стоимости особо ценного движимого имущества учреждения» — начисление амортизации на принятые к учету объекты нефинансовых активов;

Дебет 4 109 00 000 3, 4 401 20 000 3, 4 302 00 830
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», «Расходы текущего финансового года», «Уменьшение кредиторской задолженности»
Кредит 4 302 00 730, 4 201 11 610 
«Увеличение кредиторской задолженности», «Выбытия денежных средств учреждения со счетов в органе казначейства» — осуществление текущих расходов за счет субсидии на выполнение государственного задания (в том числе начисление расходов по содержанию имущества).

Приобретение имущества за счет субсидии на иные цели:

у органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя

Дебет 1 206 41 560
«Увеличение дебиторской задолженности по авансовым безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 304 05 241 
«Расчеты с финансовым органом по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям» — перечисление субсидии на иные цели;

Дебет 1 401 20 241
«Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 302 41 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям» — принятие к учету расходов на предоставление субсидии на основании отчета учреждения;

Дебет 1 302 41 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям»
Кредит 1 206 41 660 
«Уменьшение дебиторской задолженности по авансовым безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям» — зачет ранее перечисленного аванса;

у учреждения

Дебет 5 201 11 510
«Поступления денежных средств учреждения на счета в органе казначейства»
Кредит 5 205 81 660 
«Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам» — получение субсидии на иные цели с одновременным увеличением забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» по аналитическому коду поступления (КОСГУ) 180 «Прочие доходы»;

Дебет 5 106 00 3 300
«Увеличение вложений в нефинансовые активы»
Кредит 5 302 31 730, 5 302 00 3 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению основных средств», «Увеличение кредиторской задолженности» — формирование вложений в особо ценное имущество за счет субсидии на иные цели;

Дебет 5 302 31 830, 5 302 00 3 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению основных средств», «Уменьшение кредиторской задолженности»
Кредит 5 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения со счетов в органе казначейства» — оплата принятых работ, оказанных услуг (поставленных товаров) с одновременным уменьшением забалансового счета 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения» по аналитическому коду поступления (КОСГУ);

Дебет 5 205 81 560
«Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»
Кредит 5 401 10 180 
«Прочие доходы» — принятие к учету доходов от получения субсидии на основании принятого учредителем отчета учреждения;

Дебет 5 304 06 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с прочими кредиторами»
Кредит 5 106 00 3 400 
«Уменьшение вложений в нефинансовые активы»

и одновременно:

Дебет 4 106 003 300
«Увеличение вложений в нефинансовые активы»
Кредит 4 304 06 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с прочими кредиторами» — принятие учреждением к учету по виду деятельности «4» вложений в особо ценное имущество, произведенных за счет субсидии на иные цели (на основании Справки (ф. 0504833)).

Выбытие имущества:

у учреждения

Дебет 4 401 00 0005
«Финансовый результат хозяйствующего субъекта»
Кредит 4 101 00 3 410, 4 102 00 3 420, 4 105 00 3 440 
«Уменьшение стоимости основных средств», «Уменьшение стоимости нематериальных активов», «Уменьшение стоимости материальных запасов» — выбытие особо ценного имущества по основанию прекращения оперативного управления, реализации, принятия решения о ликвидации (списании), а также выбытие по иным основаниям.

Изменение показателей по результатам произведенных операций с особо ценным имуществом:

у органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя

Дебет 1 204 33 530
«Увеличение стоимости участия в государственных (муниципальных) учреждениях»
Кредит 1 401 10 172 
«Доходы от операций с активами»
— в сумме балансовой стоимости поступившего особо ценного имущества;

Дебет 1 204 33 530
«Увеличение стоимости участия в государственных (муниципальных) учреждениях»
Кредит 1 401 10 172 
«Доходы от операций с активами»
— в сумме балансовой стоимости выбывшего особо ценного имущества методом «красное сторно»;

у учреждения

Дебет 4 401 10 172, 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
Кредит 4 210 06 660, 2 210 06 660 
«Уменьшение расчетов с учредителем»
— в сумме балансовой стоимости поступившего особо ценного имущества;

Дебет 4 401 10 172, 2 401 10 172
«Доходы от операций с активами»
Кредит 4 210 06 660, 2 210 06 660 
«Уменьшение расчетов с учредителем»
— в сумме балансовой стоимости выбывшего особо ценного имущества методом «красное сторно».

Отчетность

В целях составления годовой бюджетной (бухгалтерской) отчетности учредителем (учреждениями) за 2012 год, в случае отражения в годовой бюджетной (бухгалтерской) отчетности учредителя (учреждения) за 2011 год показателей на 1 января 2012 года по счетам 1 204 33 000 (2 210 06 000, 4 210 06 000) в размере стоимости особо ценного имущества с учетом начисленной амортизации6, необходимо осуществить в межотчетный период корректировку входящих остатков 2012 года в части показателей по счетам 1 204 33 000 (2 210 06 000, 4 210 06 000) путем формирования следующих бухгалтерских записей на суммы амортизационных отчислений ОЦИ, отраженных на 1 января 2012 года: 

• учреждением — по дебету счета 4 401 30 000 (2 401 30 000) «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту счета 4 210 06 000 (2 210 06 000) «Расчеты с учредителем» с последующим формированием и направлением учредителю Извещения (ф. 0504805);
• учредителем на основании Извещений (ф. 0504805), представленных учреждением, — по дебету счета 1 204 33 000 «Участие в государственных (муниципальных) учреждениях» и кредиту счета 1 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов». 

По результатам проведенной корректировки входящих остатков 2012 года учредителем (учреждением) в составе годовой бюджетной (бухгалтерской) отчетности за 2012 год подлежат формированию Сведения об изменении валюты баланса (ф. 0503173) (Сведения об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773)) с указанием в графе 5 «Причина расхождения» раздела 2 «Причины изменений» — «Уточнение размера вложений учредителя в недвижимое и особо ценное движимое имущество учреждения».

Одновременно обращаем внимание, что Минфин России подготовил проект приказа «О внесении изменений в Инструкцию о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденную приказом Минфина России от 25 марта 2011 г. № 33н», предусматривающий дополнение формы Баланса государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730) (далее — Баланс) строками, в которых подлежат отражению показатель уменьшения балансовой стоимости ОЦИ и расчетная чистая стоимость ОЦИ для раскрытия в Балансе стоимости активов, отражающей стоимость имущества, которым учреждение отвечает по принятым обязательствам.

Формирование входящих остатков при изменении типа учреждения с 1 января 2012 года

Формирование входящих остатков при изменении типа учреждения с 1 января 2012 года необходимо осуществлять в соответствии с методическими указаниями6 Минфина России с учетом положений письма Минфина России от 18 сентября 2012 г. № 02-06-07/3798 — то есть с формированием в межотчетный период показателей счетов 0 210 06 000 «Расчеты с учредителем» и 0 204 33 000 «Участие в государственных (муниципальных) учреждениях» учреждением и учредителем соответственно в размере балансовой стоимости ОЦИ.

1 Либо с иной периодичностью, установленной учреждением по согласованию с учредителем, но не реже чем один раз в год при оставлении годовой бухгалтерской отчетности.
2 Либо с иной периодичностью, установленной учредителем, но не реже чем один раз в год при составлении годовой бюджетной отчетности.
3 Вместо нулей проставляется соответствующий аналитический код синтетического счета.
4 При наличии.
5 Отражается соответствующая бухгалтерская запись в зависимости от характера (типа) операции в соответствии с указаниями Инструкций № 174н, 183н.
6 В соответствии с Методическими рекомендациями по отражению в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений, а также государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами бухгалтерских записей по преобразованию в течение финансового года (письмо Минфина России от 22 декабря 2011 г. № 02-06-07/5236), Методическими рекомендациями по отражению в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений, а также государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, бухгалтерских записей по преобразованию на начало финансового года (письмо Минфина России от 25 апреля 2011 г. № 02-06-07/1546).