О принятых учреждением обязательствах и отчетах по ним

Г. А. Селезнева

Осуществление оперативного контроля за состоянием принимаемых обязательств в пределах сметных назначений, отсутствием просроченной кредиторской задолженности в ходе исполнения бюджета (смет расходов казенных учреждений), а также планов финансово-хозяйственной деятельности бюджетных и автономных учреждений является важным фактором анализа эффективности бюджетных расходов.

Одними из самых часто задаваемых вопросов в период подготовки и составления отчетности за 2013 год были вопросы по порядку заполнения форм 0503128 «Отчет о принятых бюджетных обязательствах» и 0503738 «Отчет о принятых учреждением обязательствах», а также о сопоставимости показателей неисполненных денежных обязательств с информацией об остатке кредиторской задолженности на отчетную дату, раскрываемой в Сведениях по дебиторской и кредиторской задолженности (ф. 0503169 и 0503769).

Рассмотрим основные моменты учета и составления отчетности по принятым обязательствам.

Санкционирование расходов бюджета при среднесрочном планировании расходов бюджетов

Определение расходных обязательств дано в Бюджетном кодексе. Согласно положениям статьи 6 расходные обязательства — обусловленная законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанность публично-правового образования или действующего от его имени казенного учреждения предоставить физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию средства из соответствующего бюджета. Бюджетные обязательства — расходные обязательства, подлежащие исполнению в соответствующем финансовом году.

Для ведения учета показателей бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств, принятых учреждениями обязательств (денежных обязательств), а также показателей, утвержденных планом финансово-хозяйственной деятельности бюджетными (автономными) учреждениями на соответствующий финансовый год, предназначены счета 5-го раздела плана счетов «Санкционирование расходов».

Структура номеров счетов раздела 5 плана счетов бюджетного учета «Санкционирование расходов бюджета» позволяет отра­зить доведенные лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования) и принятые обязательства текущего финансового, а также двух плановых финансовых годов. Код счета аналитического учета (разряды номера счета 22–23) содержит символы, определяющие, к какому периоду относятся доведенные лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования) и в каком финансовом периоде должны быть предоставлены юридическому (физическому) лицу или публично-правовому образованию денежные средства из соответствующего бюджета.

Принимая во внимание положения Бюджетного кодекса Российской Федерации, предусматривающего планирование и формирование проектов бюджетов сроком на три года — очередной финансовый год и плановый период, у получателей бюджетных средств номера счетов для отражения операций по получению лимитов бюджетных обязательств и принятию обязательств в 2014 году будут соответствовать финансовым периодам (табл. 1). 

табл.1

Нормами Бюджетного кодекса предусмотрена обязанность финансового органа по утверждению и доведению бюджетных ассигнований (лимитов бюджетных обязательств) на очередной финансовый год и плановый период до начала очередного финансового года. Таким образом, в конце текущего финансового года на счетах санкционирования фактически отражаются назначения по четырем годам: текущему (на 2013 год), очередному, следующему за отчетным (на 2014 год), по второму году, следующему за текущим (на 2015 год), по второму году, следующему за очередным (на 2016 год).

Бухгалтерские записи по отражению полученных в конце 2013 года лимитов бюджетных обязательств на 2014–2016 годы в учете 2013 года должны быть отражены следующим образом (табл. 2).

Принятие бюджетных (денежных) обязательств в текущем финансовом году в пределах лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных на очередной финансовый год, при условии его исполнения в очередном финансовом году, в учете будет отражаться на счетах санкционирования с аналитическим кодом 20 «Санкционирование по первому году, следующему за текущим (очередным финансовым годом)» и по соответствующим кодам бюджетной классификации, по которым на очередной финансовый год предусмотрены лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования).

Отражение принятых бюджетных обязательств при этом будет осуществляться аналогичным образом (табл. 3).

По завершении текущего финансового года остатки по соответствующим аналитическим счетам учета бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств и принятым расходным обязательствам текущего финансового года на следующий год не переносятся.

табл.2

табл.3

 Показатели по соответствующим аналитическим счетам санкционирования расходов, сформированные в отчетном финансовом году за первый, второй годы, следующие за текущим (очередным) финансовым годом, подлежат переносу на аналитические счета санкционирования расходов бюджета, схематично порядок переноса можно показать следующим образом:

Перенос показателей по доведенным бюджетным обязательствам и принятым бюджетным (денежным) обязательствам осуществляется в первый рабочий день текущего финансового года и оформляется бухгалтерской справкой (см. рис. 1). 

Методика отражения бюджетных обязательств в зависимости от их вида

Основным вопросом на сегодняшний момент в учреждениях остается порядок отражения на счетах учета принятых бюджетных обязательств, а точнее, вопрос о дате и документе-основании для отражения принятых бюджетных обязательств. Принимаемые учреждениями обязательства в увязке с документами-основаниями можно условно разделить на две группы.

Первая — это обязательства, принимаемые в момент подписания документа, которым предусматривается обязанность выплатить средства, — договора (а на сегодняшний момент чаще всего государственного контракта) на поставку товаров, работ, услуг; приказа о направлении в командировку (стажировку, повышение квалификации); заявления на выдачу денежных средств под отчет на приобретение хозяйственных товаров; соглашения о предоставлении трансфертов как межбюджетных, так и в форме субсидий учреждениям (организациям), размер обязательства по которым обуславливается заключенными соглашениями, и т. д.

Вторая — это обязательства по тем видам расходов учреждения, сумма которых может быть определена только на основании соответствующих расчетных документов. К таким обязательствам можно отнести: нормативно-публичные обязательства (пособия); публичные обязательства, в том числе выплаты компенсационного характера (к примеру, выплата стипендий, возмещение расходов по проезду в отпуск); налоговые обязательства (налог на имущество, земельный налог, водный налог и т. д.), выплаты по страховым взносам и иные обязательные платежи.

Для отражения в бухгалтерском учете операций по санкционированию расходов бюджета в части принятых бюджетных обязательств можно применять два способа:

1. Отражение бюджетных обязательств датой подписания первичных документов (договоров, соглашений).

Этот способ следует применять по всем видам обязательств, за исключением расчетов по заработной плате, расчетов с бюджетом по налогам, расчетов по страховым взносам и по другим обязательным платежам.

Если сумма оказанных услуг по договору оказалась больше или меньше первоначально принятого обязательства и данные изменения оформлены предусмотренными законодательством документами (дополнительным соглашением к договору), то необходимо увеличить сумму ранее принятого обязательства или уменьшить его по методу «красное сторно».

2. Отражение бюджетных обязательств (с одновременным принятием денежного обязательства) датой образования кредиторской задолженности.

Этот способ можно применять при отражении обязательств по начислению всех видов пособий, компенсационных выплат, в том числе по перерасходам подотчетных лиц согласно утвержденным авансовым отчетам, стипендий, по налогам и сборам, уплачиваемым в бюджет, страховым взносам в государственные внебюджетные фонды и по другим аналогичным платежам, расчет по которым производится либо в определенные утвержденные в законодательном порядке сроки, либо зависит от размера налогооблагаемой базы, определяемой в установленном порядке.

3. Следует обратить внимание, что при принятии обязательств по выплатам персоналу заработной платы бюджетные обязательства принимаются в объеме доведенных на указанные цели лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований). Вместе с тем принятие денежных обязательств осуществляется на основании расчетных документов в объеме начисленных выплат.

Особенности порядка отражения в учете получателем бюджетных средств лимитов бюджетных обязательств, а также порядка отражения бюджетных (денежных) обязательств необходимо предусмотреть в рамках формирования учетной политики учреждения, а также в графике его документооборота.

4. Еще одной важной особенностью, которую необходимо рассмотреть, является отражение обязательств по выплате пособий по временной нетрудоспособности. При отражении принятых обязательств необходимо учитывать особенности финансового обеспечения указанных выплат — за счет бюджетных ассигнований, предусмотренных на выплату страховых взносов в Фонд социального страхования. Поэтому при возникновении необходимости выплаты работодателем (страхователем) пособий по временной нетрудоспособности в пределах полученных лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований) на выплату страховых взносов, но сверх суммы начисленных взносов, указанное превышение отражается как принятые денежные обязательства (по КОСГУ 213) без отражения бюджетных обязательств (по указанному КОСГУ).

Методические рекомендации по порядку отражения в учете принятых обязательств приведены в письме Минфина России от 21 января 2013 г. № 02-06-07/155 «О порядке отражения обязательств в бухгалтерском учете организаций сектора государственного управления».

Определение аналитического счета учета обязательств в зависимости от срока исполнения обязательств

Поскольку бюджетное обязательство имеет срок исполнения, преду­смотренный договором (соглашением) или нормативно-правовым (правовым) актом, определение номера счета санкционирования (кода аналитического счета) для отражения принятого обязательства зависит от срока его исполнения.

К примеру, срок оплаты по договору за услуги связи, заключенному в пределах лимитов бюджетных обязательств, доведенных на текущий (очередной) финансовые годы, — не позднее трех банковских дней после представления расчетных документов, при этом по условиям договора расчетные документы представляются после 10 числа месяца, следующего за расчетным. Таким образом, если рассматривать услуги связи, оказанные в декабре 2013 года, то, если согласно условиям договора оплата оказанных услуг должна быть произведена в январе 2014 года, обязательства подлежат исполнению в следующем финансовом году, следовательно, обязательства отражаются на счетах 1 502 21 221 и 1 502 22 221.

Срок выплаты заработной платы устанавливается, как правило, коллективным трудовым договором. Выплата заработной платы за вторую половину декабря может быть предусмотрена в срок до 31 декабря (к примеру, 28–29 декабря), и в таком случае обязательства подлежат исполнению в текущем финансовом году с отражением их на счетах текущего финансового периода 1 502 11 211 и 1 502 12 211; если срок выплаты заработной платы за декабрь установлен в январе, то бюджетные и денежные обязательства являются обязательствами очередного финансового года, принимаются за счет лимитов бюджетных обязательств первого года, следующего за текущим (очередного финансового года), и отражаются на счетах 1 502 21 211 и 1 502 22 211.

Исполнение обязательств по уплате налогов и сборов за четвертый квартал текущего финансового года (налог на имущество, водный налог, земельный налог и т. д.), установленных Налоговым кодексом со сроком уплаты в очередном финансовом году, подлежит отражению на счетах учета с указанием аналитической группы 20 «Санкционирование по первому году, следующему за текущим (очередным финансовым годом)»: 1 502 21 290 и 1 502 22 290.

Вместе с тем в случае их начисления и исполнения (уплаты) в пределах имеющихся лимитов бюджетных обязательств текущего финансового года до срока, установленного Налоговым кодексом — до завершения текущего финансового года, указанные денежные обязательства принимаются как денежные обязательства текущего финансового года и соответственно отражаются на счетах с указанием аналитической группы 10 «Санкционирование по текущему финансовому году»: 1 502 11 290 и 1 502 12 290.

Отражение принятых бюджетных (денежных) обязательств в отчете о принятых бюджетных обязательствах

Отчет о принятых бюджетных обязательствах формируется на основании показателей по счетам санкционирования с указанием в аналитической группе синтетического счета кода 10 «Санкционирование по текущему финансовому году»:

1 503 15 000 «Полученные бюджетные ассигнования текущего финансового года»,

1 501 15 000 «Полученные лимиты бюджетных обязательств текущего финансового года»,

1 502 11 000 «Принятые обязательства на текущий финансовый год»,

1 502 12 000 «Принятые денежные обязательства на текущий финансовый год».

Таким образом, бюджетные (денежные) обязательства, принятые учреждением в текущем финансовом году, но подлежащие исполнению в очередном финансовом году, отраженные на счетах 1 502 21 000 и 1 502 22 000, при формировании показателей отчета о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) не учитываются.

Остаток неисполненных денежных обязательств, отраженный в графе 12 формы 0503128 «Отчет о принятых бюджетных обязательствах», раскрывает информацию о суммах неисполненных денежных обязательств, исполнение которых планировалось в текущем финансовом году. К примеру — контрагент должен был завершить ремонтные работы 25 ноября 2013 года и представить документы на оплату не позднее 1 декабря 2013 года. Организация, выполняющая ремонтные работы, нарушила сроки окончания работ, закончив их 25 декабря 2013 года и представив документы для оплаты 31 декабря 2013 года. У учреждения остаются неисполненные денежные обязательства, запланированные к исполнению, согласно условиям договора, в текущем финансовом году.

При этом отражение суммы денежного обязательства, подлежащего исполнению согласно выполненным условиям договора (соглашения), в силу закона или иного нормативно-правового акта на счетах расчетов по обязательствам (счет 1 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам», счет 1 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты») производится в полном объеме.

Требование равенства показателей неисполненных денежных обязательств (графа 12) формы 0503128 «Отчет о принятых бюджетных обязательствах» и суммы кредиторской задолженности на конец отчетного периода (графа 4) формы 0503169 «Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности» отсутствует.

Наличие разницы между показателями неисполненных денежных обязательств текущего финансового периода, отраженными в Отчете о принятых бюджетных обязательствах, и показателями кредиторской задолженности на конец отчетного периода, отраженными в Балансе (ф. 0503130) и в пояснительной записке (ф. 0503169) (показатель кредиторской задолженности больше показателя неисполненного денежного обязательства), свидетельствует об отражении в бухгалтерском учете обязательств, оплата (исполнение) которых в силу документа-основания предусмотрена в году, следующем за отчетным.

Бюджетные и автономные учреждения, принимающие обязательства (денежные обязательства) в соответствии с планом финансово-хозяйственной деятельности, отражают их с учетом срока исполнения, предусмотренного договорами (соглашениями), законом или иными нормативно-правовыми (правовыми) актами, на соответствующих счетах санкционирования расходов по аналогии с рассмотренными в настоящей статье примерами.

Отчет о принятых учреждением обязательствах (ф. 0503738) формируется аналогично отчету о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) на основании данных о сметных (плановых) назначениях текущего финансового года.