Дополнительные выходные по уходу за ребенком-инвалидом
С 24 октября 2014 года вступил в силу порядок предоставления дополнительных оплачиваемых выходных дней для ухода за детьми-инвалидами, утвержденный постановлением Правительства РФ от 13 октября 2014 г. № 1048 (далее — Порядок). Разъяснения по применению Порядка поручено давать Минтруду России по согласованию с Минфином России (п. 2 Порядка).
Предоставление дополнительных оплачиваемых выходных дней для ухода за детьми-инвалидами закреплено законодательно. В силу положений статьи 262 Трудового кодекса для применения этой нормы одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц. Эти дни могут быть использованы одним из этих лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере среднего заработка и в порядке, установленном законодательством.
Оформление
Чтобы воспользоваться своим правом, работник должен подать заявление. Приказом Минтруда России от 19 декабря 2014 г. № 1055н «Об утверждении формы заявления о предоставлении одному из родителей (опекуну, попечителю) дополнительных оплачиваемых выходных дней для ухода за детьми-инвалидами» утверждена форма заявления, которая должна применяться со 2 февраля 2015 года. Строгих сроков подачи заявления нет, периодичность определяется родителем (опекуном, попечителем) по согласованию с работодателем и зависит от необходимости использования дополнительных оплачиваемых выходных дней. Это может быть ежемесячно, ежеквартально, один раз в год, по мере обращения, возможны также иные варианты (п. 2 Порядка).
Для предоставления дополнительных оплачиваемых выходных дней родитель (опекун, попечитель) представляет по месту работы ряд документов (либо их копии) в соответствии с перечнем, приведенным в пункте 3 Порядка, и с соблюдением ряда условий (п. 4 Порядка):
- справку, подтверждающую факт установления инвалидности, выданную бюро (главным бюро, Федеральным бюро) медико-социальной экспертизы (представляется в соответствии со сроками установления инвалидности (один раз, один раз в год, один раз в 2 года, один раз в 5 лет));
- документы, подтверждающие место жительства (пребывания или фактического проживания) ребенка-инвалида (представляются один раз);
- свидетельство о рождении (усыновлении) ребенка либо документ, подтверждающий установление опеки, попечительства над ребенком-инвалидом (представляется один раз);
- справку с места работы другого родителя (опекуна, попечителя) о том, что на момент обращения дополнительные оплачиваемые выходные дни в этом же календарном месяце им не использованы или использованы частично, либо справка о том, что от этого родителя (опекуна, попечителя) не поступало заявления о предоставлении ему в этом же календарном месяце дополнительных оплачиваемых выходных дней (представляется в оригинале при каждом обращении с заявлением).
Если имеется документальное подтверждение факта смерти другого родителя (опекуна, попечителя), признания его безвестно отсутствующим, лишения (ограничения) родительских прав, лишения свободы, пребывания его в служебной командировке свыше одного календарного месяца или при других обстоятельствах, свидетельствующих о том, что другой родитель (опекун, попечитель) не может осуществлять уход за ребенком-инвалидом, а также в случае, если один из родителей (опекунов, попечителей) уклоняется от воспитания ребенка-инвалида, то такая справка не требуется (п. 5 Порядка).
В действовавшем ранее постановлении Минтруда России № 26, ФСС РФ № 34 от 4 апреля 2000 г. «Об утверждении разъяснения „О порядке предоставления и оплаты дополнительных выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами“» (далее — Постановление № 26/34) было прямое указание о необходимости представлять справку из органов социальной защиты населения об инвалидности ребенка и подтверждающую, что ребенок не содержится в специализированном детском учреждении (принадлежащем любому ведомству) на полном государственном обеспечении. Причем оговаривалось, что детские дома-интернаты на условиях пяти-, шестидневного пребывания в неделю к специализированным детским учреждениям с полным государственным обеспечением не относятся. В новом Порядке не отражено, кто должен выдавать требуемую справку, но представителю работодателя, в чьи обязанности входит оформление дополнительных выходных дней, следует проследить, чтобы в документе были отражены необходимые сведения. Нелишним будет напомнить родителям детей-инвалидов, что они несут ответственность за достоверность представленных ими сведений, на основании которых предоставляются дополнительные оплачиваемые выходные дни, и обязаны извещать работодателя о наступлении обстоятельств, влекущих утрату права на получение дополнительных оплачиваемых выходных дней (п. 13, 14 Порядка).
Варианты предоставления дней по уходу за детьми-инвалидами
Согласно статье 262 Трудового кодекса дни по уходу за детьми-инвалидами могут распределяться по различным вариантам. Эти дни может оформить один из родителей (лиц, осуществляющих фактический уход за ребенком) или оба. Но в сумме количество дней в месяц на обоих родителей остается равным четырем. Родители не обязаны использовать все четыре дня подряд. Их можно брать по потребности — хоть по одному каждую неделю или по очереди.
Дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами предоставляются только в рабочее время. Поэтому логично, что в Порядке указываются периоды, когда эти дни не предоставляются:
- ежегодный оплачиваемый отпуск;
- отпуск без сохранения заработной платы;
- отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста 3 лет (ранее, в Постановлении № 26/34, — до 1,5 лет).
Если один из родителей не использовал свое право по вышеуказанной причине, то в этом случае дополнительные дни может взять другое лицо, воспитывающее ребенка и не находящееся ни в одном из этих отпусков.
В пункте 9 Порядка рассмотрена ситуация, когда родителю (опекуну, попечителю) в календарном месяце по заявлению были предоставлены, но не использованы дополнительные оплачиваемые выходные дни в связи с его временной нетрудоспособностью. В этом случае дни предоставляются в этом же календарном месяце (при условии окончания временной нетрудоспособности в указанном календарном месяце и предъявления листка нетрудоспособности). То есть, если после выздоровления остались рабочие дни в месяце, то работник может воспользоваться своим правом. Если нет — дни «сгорают», так как дополнительные оплачиваемые выходные дни, не использованные в календарном месяце, на другой календарный месяц не переносятся (п. 10 Порядка).
Внимание!
При наличии в семье более одного ребенка-инвалида количество предоставляемых в календарном месяце дополнительных оплачеваемых выходных дней не увеличивается (п. 8 Порядка)
Оплатим по закону
Оплата каждого дополнительного выходного дня для ухода за детьми-инвалидами производится в размере среднего заработка (ст. 262 ТК РФ, п. 12 Порядка). Единый порядок его исчисления устанавливается постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» (далее — Постановление № 922) (ст. 139 ТК РФ).
Напомним, что расчет средней заработной платы производится исходя из фактически начисленной заработной платы и фактически отработанного работником времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за сотрудником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале — по 28-е (29-е) число включительно) (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Постановления № 922).
Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат, в том числе начисленная работнику заработная плата (пп. «а» п. 2 Постановления № 922). Перечень исключаемого при исчислении среднего заработка из расчетного периода времени, а также начисленных сумм приведен в пункте 5 Постановления № 922. В него входят и дополнительные выходные дни, ежемесячно предоставляемые для ухода за ребенком-инвалидом, а также начисленные за это время суммы (пп. «д» п. 5 Постановления № 922).
Обратите внимание, что нормы пункта 10 Постановления № 922 при исчислении оплаты дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом применять нельзя. Они действуют только при расчете среднего дневного заработка для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска.
Отдельно в пункте 11 Порядка рассмотрен вопрос оплаты дополнительных выходных дней для ухода за детьми-инвалидами при суммированном учете рабочего времени. В этом случае дополнительные оплачиваемые выходные дни предоставляются из расчета суммарного количества рабочих часов в день при нормальной продолжительности рабочего времени, увеличенного в 4 раза. Суммированный учет рабочего времени вводится с целью, чтобы продолжительность рабочего времени за учетный период (месяц, квартал и другие периоды) не превышала нормального числа рабочих часов (ст. 104 ТК РФ).
Нормальная продолжительность рабочего времени установлена в размере 40 часов в неделю, при пятидневной рабочей неделе нормальной продолжительностью рабочего дня считаются восемь часов (ст. 91, 94 ТК РФ). То есть при суммированном рабочем времени работник имеет право на 32 часа (8 часов × 4) оплачиваемых дополнительных выходных. В соответствии с нормами статьи 57 Трудового кодекса работодателем могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положения работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права. Таким образом, работодатель имеет право производить оплату превышающих установленную норму (32 часа) дополнительных выходных часов за свой счет.
Вопрос расчета среднего заработка для оплаты дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом для государственных гражданских служащих разъяснен в письме Минздравсоцразвития России от 2 марта 2010 г. № 5669-17. Учитывая, что согласно статье 50 Закона от 27 июля 2004 г. № 79?ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации» оплата труда государственных гражданских служащих производится в виде денежного содержания, понятие «средний заработок» к ним неприменим, поэтому оплата дополнительного выходного дня по уходу за детьми-инвалидами для государственных гражданских служащих производится на основании пункта 5 Правил исчисления денежного содержания федеральных государственных гражданских служащих, утвержденных постановлением Правительства РФ от 6 сентября 2007 г. № 562.
Спорные вопросы
Вопрос налогообложения НДФЛ оплаты дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом и начисления на них страховых взносов вот уже несколько лет вызывает споры. Однозначного ответа на него нет. Рассмотрим доводы, приводимые в пользу всех мнений. Решение — за вами.
Для начала попробуем понять, чем является оплата этих дополнительных дней. Она производится в рамках трудовых отношений работодателя и сотрудника и по своей сути является сохраненной заработной платой, выплачиваемой работнику в рассматриваемом периоде. В то же время финансовое обеспечение расходов на оплату дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами в соответствии со статьей 262 Трудового кодекса, осуществляется за счет межбюджетных трансфертов из федерального бюджета, предоставляемых бюджету ФСС РФ. То есть работодатель исчисляет оплату дополнительных выходных дней исходя из среднего заработка и выплачивает ее вместе с заработной платой, а по окончании квартала засчитывает эту сумму в счет страховых взносов. В учете казенного или бюджетного учреждения начисление выплаты отражается записями в соответствии с Инструкциями № 162н, 174н1:
Дебет 0 303 02 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством»
Кредит 0 302 13 730
«Увеличение кредиторской задолженности по начислениям на выплаты по оплате труда».
В автономном учреждении — в соответствии с Инструкцией № 183н2:
Дебет 0 303 02 000
«Расчеты по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством»
Кредит 0 302 13 000
«Расчеты по начислениям на выплаты по оплате труда».
Расходы отражаются в форме-4 ФСС «Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также по расходам на выплату страхового обеспечения» в таблице 2 раздела 1 по строке «Суммы, выплаченные работникам в качестве оплаты дополнительных четырех выходных дней для ухода за детьми-инвалидами» и, соответственно, учитываются в таблице 1 раздела 1 по строке «Расходы на цели обязательного социального страхования».
Таким образом, с одной стороны, оплата дополнительных выходных дней для ухода за детьми-инвалидами является сохраненным средним заработком, начисленным в рамках трудовых отношений, с другой стороны — выплатой, производимой за счет страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС РФ, то есть бюджетных средств.
НДФЛ
Облагается
Для обложения налогом на доходы физических лиц принимаются различные виды доходов, в том числе вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия. В статье 217 Налогового кодекса приведен перечень доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению. В нем оплата дней по уходу прямо не поименована. Однако указано, что не облагаются НДФЛ государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, имеющие характер государственных пособий (п. 1 ст. 217 НК РФ). Перечень выплат, относящихся к государственным пособиям гражданам, имеющим детей, установлен нормами статьи 3 Закона от 19 мая 1995 г. № 81?ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей» (далее — Закон № 81?ФЗ). Средний заработок, выплачиваемый за четыре дополнительных выходных дня в месяц одному из работающих родителей для ухода за ребенком-инвалидом, в этом списке не поименован. На основании этих доводов в письмах Минфина России от 22 ноября 2013 г. № 03-04-06/50506, от 19 марта 2013 г. № 03-04-05/6-241, от 19 июля 2013 г. № 03-04-06/28330, от 30 мая 2013 г. № 03-04-06/8399, от 1 июля 2011 г. № 03-04-08/8-101, от 12 декабря 2007 г. № 03-04-05-01/407 сделан вывод, что спорные выплаты не освобождены от налогообложения ни статьей 3 Закона № 81?ФЗ, ни нормами статьи 217 Налогового кодекса. В связи с этим рассматриваемая выплата должна облагаться НДФЛ. Существует еще ряд аналогичных писем ведомства, поддерживающих эту позицию.
Однако в ряде писем Минфина России указано, что Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в постановлении от 8 июня 2010 г. № 1798/10 (далее — Постановление № 1798/10) признал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу пункта 1 статьи 217 Кодекса не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.
В то же время Минфин России в письме от 1 июля 2011 г. № 03-04-08/8-101 пояснил, что решения, приведенные в Постановлении № 1798/10, являются обязательными для применения только арбитражными судами.
Не облагается
Разъяснения о налогообложении НДФЛ сумм оплаты четырех дополнительных выходных дней, предоставляемых одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами, также приведены в письме ФНС России от 9 августа 2011 г. № АС-4-3/12862@. В частности, рассмотрены вышеприведенные нормы Налогового кодекса, Закона № 81?ФЗ, упоминаются также и решения Постановления № 1798/10.
ФНС России рекомендует, учитывая изложенное, при рассмотрении данного вопроса руководствоваться арбитражной практикой, предусматривающей освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц указанных выплат. Арбитражные суды поддерживают указанную позицию (постановления ФАС Московского округа от 25 июля 2011 г. № КА-А40/7514-11, ФАС Западно-Сибирского округа от 6 сентября 2010 г. № А45-15160/2009).
В пункте 44 письма ФНС России от 12 августа 2011 г. № СА-4-7/13193@ «О направлении обзора постановлений Президиума ВАС РФ по налоговым спорам» на основании судебных решений, и в частности Постановления № 1798/10, сделан следующий вывод: оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса обложению налогом на доходы физических лиц не подлежит, что исключает начисление пеней и штрафа.
Во избежание разногласий ФНС России письмом от 26 ноября 2013 г. № ГД-4-3/21097 направил для сведения и использования в работе письмо Минфина России от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 о формировании единой правоприменительной практики. Налоговый орган дал указание руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня размещения их в полном объеме на официальных сайтах (или со дня официального опубликования), если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами. В письме не содержится выводов об удержании НДФЛ с сумм оплаты работнику четырех дополнительных выходных дней для ухода за ребенком-инвалидом. Однако в случае возникновения подобного спора это письмо может быть использовано в качестве дополнительного аргумента при обосновании налоговыми агентами неудержания НДФЛ с этих сумм.
Учитывая столь противоположные позиции, нельзя исключить претензий со стороны проверяющих лиц. Поэтому рекомендуем обратиться (лучше с официальным запросом) в территориальный орган ФНС России, чтобы заранее прояснить спорный вопрос.
Страховые взносы
Страховые взносы начисляются и уплачиваются во внебюджетные фонды. Отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в ПФР на обязательное пенсионное страхование, ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ФФОМС на обязательное медицинское страхование, регулируются Законом от 24 июля 2009 г. № 212?ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212?ФЗ). Объекты обложения страховыми взносами во внебюджетные фонды определены в статье 7 Закона № 212?ФЗ. Ими признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, произведенные в рамках трудовых отношений. Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами, поименованы в статье 9 Закона № 212?ФЗ.
Объект обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний определен в пункте 1 статьи 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125?ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125?ФЗ). Согласно Закону № 125?ФЗ таким объектом признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.
Начисляются
Внебюджетные фонды поддерживают позицию об обязанности начислять страховые взносы на оплату четырех дополнительных выходных дней, предоставляемых одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами. Это прямо указано в письмах ФСС РФ от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985, от 15 августа 2011 г. № 14-03-11/08-8158, письме Минздравсоцразвития России от 15 марта 2011 г. № 784-19. В письмах указано, что оплата дополнительных выходных дней, предоставляемых работнику для ухода за детьми-инвалидами в соответствии со статьей 262 Трудового кодекса, производится в рамках трудовых отношений, поэтому независимо от источника финансирования такой выплаты подлежит обложению страховыми взносами на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в общеустановленном порядке.
Данная позиция поддержана определением ФАС Центрального округа от 31 октября 2012 г. по делу № А36-1071/2012. Оплата дополнительных выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами, которая выплачивается из средств ФСС РФ, явилась предметом исследования и правовой оценки судов. Суд указал, что данные выплаты не подпадают под те виды выплат, на которые в соответствии с законом не начисляются страховые взносы.
Не начисляются
Однако, как и в случае удержания НДФЛ, в арбитражной практике отражена противоположная позиция. В определении Верховного Суда РФ от 26 августа 2014 г. по делу № 309-ЭС14-386, А34-4799/2012 озвучено мнение, что спорные выплаты носят характер государственной поддержки, поскольку направлены на компенсацию потерь заработка гражданам, имеющим детей-инвалидов и обязанным осуществлять за ними должный уход, не являются стимулирующей выплатой, вознаграждением, элементами оплаты труда и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов. Данный вывод не противоречит правовой позиции, изложенной в Постановлении № 1798/10. Аналогичное мнение высказано в определениях Верховного Суда РФ от 26 ноября 2014 г. № 304-КГ14-4848 по делу № А67-6190/2013, от 14 мая 2014 г. № ВАС-5747/14 по делу № А72-8622/2013, постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 28 августа 2014 г. № Ф09-4570/14 по делу № А60-51597/2013 и многих других судебных решениях.
Принимая во внимание сложившуюся ситуацию, работодатель должен сам решить, как ему поступать в отношении обложения страховыми взносами оплаты четырех дополнительных выходных дней, предоставляемых одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами. Скорее всего, контролирующие органы сочтут обязательным начисление взносов. Но, учитывая арбитражную практику, у страхователя есть все шансы отстоять свою позицию в суде.