В ногу со временем

С. Н. Иванцова

Оплата банковскими картами товаров, работ, услуг давно уже не новость для любого обывателя. Мы оплачиваем перелет (переезд), покупку товаров, услуги сотовой (мобильной) связи, коммунальные услуги и многие другие с помощью банковских карт. Как оформить указанные операции бухгалтеру государственного сектора, рассмотрим в статье.

Организация работы

Прежде всего рассмотрим особенности платежей с применением банковских карт, выданных физическим лицам, клиентам кредитных учреждений:

• при расчетах в момент совершения покупки (с применением ПИН-кода банковской карты для совершения торговой операции либо с применением считывающего чипа специальным оборудованием — кардридером);
• при расчетах с использованием интернет-связи по дистанционному способу. Банк осуществляет подключение к международным платежным системам. В настоящее время в основном используются такие международные платежные системы, как MasterCard, VISA, American Express и другие.

Кроме того становятся актуальными национальные платежные инструменты. Согласно пункту 2 статьи 30.1 Закона от 27 июня 2011 г. № 161?ФЗ «О национальной платежной системе» (далее — Закон № 161?ФЗ) национальные платежные инструменты — это платежные карты и иные электронные средства платежа, предоставляемые клиентам участниками национальной системы платежных карт (НСПК) в соответствии с правилами НСПК.

Прием банковских кредитных и дебетовых карт в качестве средства оплаты товаров и услуг это эквайринг. Эквайринг осуществляется банком, имеющим лицензию на эквайринг банковских карт (банк-эквайер).

Идя в ногу со временем, бюджетные учреждения применяют в своей финансово-хозяйственной деятельности операции с использованием банковских карт физических лиц путем установки специального оборудования.

Часто указанную услугу предоставляют бюджетные учреждения культуры. Например, при продаже билетов на концертно-зрелищные мероприятия.

Бюджетным учреждениям при этом необходимо руководствоваться:

• Законом № 161?ФЗ;
• Положением Банка России от 24 декабря 2004 г. № 266-П «Об эмиссии платежных карт и об операциях, совершаемых с их использованием» (далее — Положение № 266-П);
• Законом от 22 мая 2003 г. № 54?ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее — Закон № 54?ФЗ);
• Законом от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей».

Согласно пункту 2.3 Положения № 266-П физические лица вправе осуществлять операции по оплате оказанных им услуг с использованием банковских карт.

В соответствии с пунктом 1.9 Положения № 266-П кредитные организации (эквайеры) на территории Российской Федерации осуществляют расчеты с организациями торговли (услуг) по операциям, совершаемым с использованием платежных карт.

В целях осуществления всех необходимых мероприятий, связанных с эквайрингом, бюджетному учреждению необходимо заключить договор с кредитной организацией — банком-эквайером, предметом которого будет установка необходимого оборудования: POS-терминалов с процессинговым центром, импринтеров.

При заключении договора с кредитной организацией необходимо учитывать расчеты в момент совершения покупки либо расчеты с использованием интернет-связи, поскольку в этих случаях требуются различные виды оборудования.

В рамках заключаемого договора эквайринга кредитная организация принимает на себя обязательства по обеспечению учреждения необходимыми расходными материалами для осуществления приема платежей с использованием банковских карт, техническому обслуживанию специального оборудования, установленного в учреждении, обучению работников учреждения работе с оборудованием, применяемым при расчетах с использованием банковских карт.

В рамках заключаемого договора эквайринга бюджетное учреждение принимает на себя обязательства по выплате кредитной организации комиссии за обслуживание.

Согласно условиям договора с банком-эквайером бюджетное учреждение может приобретать самостоятельно необходимое оборудование либо арендовать его у кредитной организации. Также бюджетному учреждению необходимо иметь контрольно-кассовую технику.

Следует отметить, что при осуществлении бюджетным учреждением денежных расчетов и (или) расчетов с использованием банковских карт используется контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр (п. 1 ст. 1.2 Закона № 54?ФЗ).

При этом POS-терминал также подлежит обязательной регистрации в налоговом органе (п. 2 ст. 5 Закона № 54?ФЗ).

Кроме того, бюджетное учреждение должно иметь доступ к сети интернет с целью обмена электронными документами.

Согласно нормам пункта 1 статьи 5 Закона № 54?ФЗ при осуществлении расчетов с использованием банковских карт при расчетах в момент совершения покупки покупателю необходимо выдать кассовый чек и экземпляр слипа, подписанный продавцом.

Организация указанных операций бюджетным учреждением осуществляется с применением отдельного шифра (отдельной секции, отдела) и программируется в контрольно-кассовой технике с отражением в Z-отчете суммы безналичной выручки.

Согласно постановлению Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132 бюджетное учреждение оформляет журнал кассира-операциониста на каждый вид контрольно-кассовой техники. Расчеты с физическими лицами с применением банковской карты отражаются в журнале по графам 12, 13.

Основанием для указанных записей являются данные Z-отчетов.

Полученные данные POS-терминалов согласно проведенным за день безналичным операциям передаются банку-эквайеру в виде электронного журнала.

По факту проверки представленного электронного журнала (представленных документов) банк-эквайер переводит экономическому субъекту денежные средства, оплаченные платежными картами.

Согласно пункту 3.3 Положения № 266-П документ по операциям, проводимым с помощью платежной карты, должен содержать следующие обязательные реквизиты:

• идентификатор банкомата, электронного терминала или другого технического средства, предназначенного для совершения операций с использованием платежных карт;
• вид операции;
• дату совершения операции;
• сумму операции;
• валюту операции;
• сумму комиссионного вознаграждения (в случае невзимания комиссионного вознаграждения кредитная организация — эквайер информирует держателя платежной карты соответствующей надписью о его отсутствии);
• код авторизации;
• реквизиты платежной карты.

Кроме этого данный документ может содержать дополнительные реквизиты, установленные внутрибанковскими правилами (п. 3.4 Положения № 266-П). Этими же правилами устанавливается и количество экземпляров составляемых документов.

Если документ составляется без осуществления процедуры авторизации, но при этом возникает обязательство эмитента перед эквайером по исполнению этого документа, код авторизации в нем не указывается (п. 3.5 Положения № 266-П).

Указанные обязательные реквизиты документа по операциям с использованием платежной карты должны содержать признаки, позволяющие достоверно установить корреляцию между реквизитами платежной карты и соответствующим счетом физического лица, юридического лица, индивидуального предпринимателя, а также между идентификаторами учреждений и их банковскими счетами (п. 3.6 Положения № 266-П).

Возврат

Если операция по возврату производится в день покупки, когда смена еще не закрыта и снятие отчета с POS-терминала и кассового аппарата не произведено, кассир-операционист отменит совершенную операцию (реализацию) из системы.

В случае, когда покупатель вернул товар или оплаченную услугу с использованием банковской карты в день, отличный от дня приобретения, возврат денежных средств необходимо провести по отдельной операции, преду­смотренной POS-терминалом по отмене сделки, совершенной в день, отличный от дня приобретения (покупки).

Указанную операцию в бухгалтерском (бюджетном) учете следует отразить методом «красное сторно».

Бухгалтерский учет

Бухгалтеру при отражении указанных операций необходимо учитывать:

1. Отражение операций по принятию к бухгалтерскому (бюджетному) учету оборудования для осуществления операций эквайринга.

2. Отражение операций эквайринга.

Рассмотрим отражение операций по принятию к бухгалтерскому (бюджетному) учету оборудования для осуществления операций эквайринга.

Согласно нормам Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), объекты нефинансовых активов по решению комиссии по принятию и выбытию активов учреждения, созданной на постоянной основе, принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости (п. 23). Первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов признается сумма фактических вложений в их приобретение, сооружение или изготовление (создание) с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации).

Оборудование, полученное по договору аренды (арендуемое имущество), согласно пункту 332 Инструкции № 157н учитывается учреждением на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

Согласно пункту 333 Инструкции № 157н объект имущества, полученный учреждением от балансодержателя (собственника) имущества, учитывается на забалансовом счете на основании акта приема-передачи (иного документа, подтверждающего получение имущества и (или) права его пользования) по стоимости, указанной (определенной) передающей стороной (собственником).

Очевидно, что бюджетному учреждению удобно воспользоваться арендованным имуществом, поскольку оно уже прошло проверку техническими средствами банка-эквайера на совместимость и исправность, а также находится на обслуживании у технических специалистов банка.

Пример 1

Бюджетному учреждению передано оборудование банком-эквайером на сумму 47 000 рублей. Ежемесячная плата по договору аренды составляет 2 500 рублей. Бюджетное учреждение осуществляет услуги уставной деятельности в рамках выполнения государственного задания.

Бухгалтерские записи будут следующими:

Увеличение забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование»
— получено оборудование по акту приема-передачи на сумму 47 000 рублей;

Дебет 4 109 ХХ 224
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части арендной платы»
Кредит 4 302 24 730
«Увеличение кредиторской задолженности по арендной плате за пользование имуществом»
— начислена арендная плата за пользование оборудованием в сумме 2 500 рублей;

Дебет 4 302 24 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по арендной плате за пользование имуществом»
Кредит 4 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— перечислена арендная плата за пользование оборудованием в сумме 2 500 рублей.

Уменьшение забалансового счета 01 «Имущество, полученное в пользование»
— передано (возвращено) оборудование по акту приема-передачи на сумму 47 000 рублей на дату завершения договора.

Далее рассмотрим отражение операций эквайринга.

Эквайринг будет включать в себя, как описывалось выше, расчеты с применением банковской карты в момент совершения покупки, а также при расчетах с использованием интернет-связи по дистанционному способу.

Учет расчетов по доходам от оказания платных услуг бюджетным учреждением ведется на счете 2 205 31 000 «Расчеты с плательщиками доходов от оказания платных работ, услуг» (п. 199 Инструкции № 157н).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н (далее — Указания № 65н), доходы от оказания платных услуг отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)».

Согласно пункту 2.9 Положения № 266-П списание или зачисление денежных средств по операциям, совершаемым с использованием платежных карт, осуществляется не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в кредитную организацию реестра операций или электронного журнала.

Таким образом, бюджетный (бухгалтерский) учет операций по движению денежных средств осуществляется с использованием счета 0 201 23 000 «Денежные средства учреждения в кредитной организации в пути».

Согласно Указаниям № 65н расходы на оплату услуг банка-эквайера (комиссию) по переводу денежных средств с использованием банковских карт следует относить на подстатью КОСГУ 226 «Прочие работы, услуги».

Согласно части 10 статьи 8 Закона № 161?ФЗ вознаграждение оператора по переводу денежных средств (при его взимании) не может быть удержано из суммы перевода денежных средств, за исключением случаев осуществления трансграничных переводов денежных средств.

При этом трансграничный перевод денежных средств — перевод денежных средств, при осуществлении которого плательщик либо получатель средств находится за пределами Российской Федерации, и (или) перевод денежных средств, при осуществлении которого плательщика или получателя средств обслуживает иностранный центральный (национальный) банк или иностранный банк.

С учетом изложенного вознаграждение банку за осуществление эквайринговых услуг перечисляется бюджетным учреждением после поступления на его лицевой счет денежных средств за оказанные им услуги населению. Принятие и исполнение обязательства по оплате вознаграждения осуществляется учреждением на основании первичного учетного документа (документа-основания), выставленного кредитной организацией за оказанные услуги по переводу денежных средств, и в рамках плана финансово-хозяйственной деятельности.

Пример 2

Бюджетное учреждение согласно заключенному договору эквайринга осуществило реализацию входных билетов в зоопарк с использованием POS-терминала на сумму 30 000 рублей. Сумма вознаграждения банку за указанную операцию составляет 350 рублей.

Бухгалтерские записи будут следующими:

Дебет 2 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
— начислен доход от реализации билетов на сумму 30 000 рублей;

Дебет 2 201 23 510
«Поступления денежных средств учреждения в кредитной организации в пути»
Кредит 2 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— оплата билетов с использованием платежной карты через платежный терминал, установленный в учреждении, на сумму 30 000 рублей;

Дебет 2 201 11 510
«Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства»
Кредит 2 201 23 610
«Выбытия денежных средств учреждения в кредитной организации в пути»
— поступление денежных средств на счет учреждения в сумме 30 000 рублей;

Дебет 2 109 ХХ 226
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг»
Кредит 2 302 26 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
— отнесены расходы по вознаграждению банку-эквайеру в сумме 350 рублей;

Дебет 2 302 26 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
Кредит 2 201 11 610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— перечислено вознаграждение банку-эквайеру в сумме 350 рублей;

Дебет 2 401 20 226
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 2 109 ХХ 226
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг»
— уменьшение финансового результата текущего финансового года затрат в сумме 350 рублей.

Одновременно производятся записи по забалансовому счету 17 «Поступления денежных средств» и по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств».

Рассмотрим пример, когда сумма вознаграждения банку возмещается путем взаимного требования.

Пример 3

Бюджетное учреждение согласно заключенному договору эквайринга осуществило реализацию билетов на концерт с использованием POS-терминала на сумму 25 000 рублей. Сумма вознаграждения банку за указанную операцию составляет 500 рублей. Согласно условиям заключенного договора вознаграждение банку возмещается путем зачета взаимного требования.

Бухгалтер произведет следующие записи:

Дебет 2 205 31 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
Кредит 2 401 10 130
«Доходы от оказания платных услуг»
— начислен доход от реализации билетов на сумму 25 000 рублей;

Дебет 2 210 05 560
«Увеличение дебиторской задолженности прочих дебиторов»
Кредит 2 201 23 610
«Выбытия денежных средств учреждения в кредитной организации в пути»
— начислен доход от реализации билетов в части вознаграждения (взаиморасчетов с банком) на сумму 500 рублей;

Дебет 2 201 23 510
«Поступления денежных средств учреждения в кредитной организации в пути»
Кредит 2 205 31 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
— оплата билетов с использованием платежной карты через платежный терминал, установленный в учреждении, на сумму 24 500 рублей;

Дебет 2 201 11 510
«Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства»
Кредит 2 201 23 610
«Выбытия денежных средств учреждения в кредитной организации в пути»
— поступление денежных средств на счет учреждения в сумме 24 500 рублей (25 000 — 500);

Дебет 2 109 ХХ 226
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг»
Кредит 2 302 26 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
— отнесены расходы по вознаграждению банку-эквайеру в сумме 500 рублей;

Дебет 2 302 26 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
Кредит 2 210 05 660
«Уменьшение дебиторской задолженности прочих дебиторов»
— зачет взаимного требования с банком в сумме 500 рублей;

Дебет 2 401 20 226
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 2 109 ХХ 226
«Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг»
— уменьшение финансового результата текущего финансового года затрат в сумме 500 рублей.

Одновременно производятся записи по забалансовому счету 17 «Поступления денежных средств» и по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств».

Согласно пункту 4 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н (далее — Инструкция № 174н), бюджетное учреждение вправе с учетом положений Инструкции № 157н при утверждении Рабочего плана счетов вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающих формирование в бухгалтерском учете дополнительной информации, необходимой внутренним, внешним пользователям бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений.

Кроме того, при отсутствии в Инструкции № 174н корреспонденций счетов бухгалтерского учета по хозяйственной операции, производимой бюджетным учреждением в соответствии с законодательством Российской Федерации, бюджетное учреждение имеет право по согласованию с финансовым органом, на счете которого ему открыты лицевые счета (органом, осуществляющим в отношении бюджетного учреждения функции и полномочия учредителя), определять необходимую для отражения в бухгалтерском учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции № 174.

Ответственность

Согласно пункту 2 статьи 14.5 КоАП России неприменение контрольно-кассовой техники в установленных законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники случаях влечет наложение административного штрафа:

• на должностных лиц в размере от одной четвертой до одной второй размера суммы расчета, осуществленного без применения контрольно-кассовой техники, но не менее десяти тысяч рублей;
• на юридических лиц — от трех четвертых до одного размера суммы расчета, осуществленного с использованием наличных денежных средств и (или) электронных средств платежа без применения контрольно-кассовой техники, но не менее тридцати тысяч рублей.

Налогообложение

НДС

Согласно подпункту 4.1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса не признаются объектами налогообложения выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

При этом согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса суммы НДС, предъявленные учреждению при приобретении товаров (работ, услуг), не предназначенных для использования в облагаемых НДС операциях, учитываются в их стоимости.

По товарам, работам, услугам, облагаемым налогом на добавленную стоимость: при реализации таких товаров (работ, услуг) с использованием банковских карт НДС начисляется с полной суммы выручки, включая комиссию банка.

При этом согласно статье 271 Налогового кодекса датой получения дохода будет дата реализации.

Налог на прибыль организаций

Доходы от оказания платных услуг включаются в базу по налогу на прибыль согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 248 и пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса.

При этом затраты на оплату вознаграждения банку-эквайеру (комиссии за проведение операций) по договору эквайринга учитываются в составе прочих расходов (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).