О филиалах и налогах

Довольно часто бюджетные учреждения открывают филиалы. Бывает, что и не по своей воле. Ведь подразделение, состоящее даже из одного рабочего места, созданного на срок более чем один месяц, уже признается филиалом. О взаимоотношениях между головной организацией и ее «дочками», которые возникают при исчислении и уплате налогов, и пойдет речь.

Учреждения (головные организации), в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории России, обязаны встать на учет в налоговой инспекции по месту нахождения каждого своего подразделения (п. 1 ст. 83 НК РФ). Филиалы вправе исполнять обязанности головной организации по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ).

Налог на прибыль
Уплата налога на прибыль по итогам налогового периода и авансовых платежей осуществляется головной организацией:
– в федеральный бюджет – по месту ее нахождения без распределения сумм налога по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ);
– в бюджеты субъектов Российской Федерации и муниципальных образований – по месту своего нахождения и нахождению каждого обособленного подразделения исходя из доли прибыли, приходящейся на филиал. Ее определяют так (п. 2 ст. 288 НК РФ):

Доля прибыли, приходящаяся на подразделение =(( Среднесписочная численность работников подразделения (Расходы на оплату труда по подразделению)/Среднесписочная численность работников в целом по организации (Расходы на оплату труда по организации в целом) + Остаточная стоимость амортизируемого имущества обособленного подразделения/ Остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по организации )) / 2

Обратите внимание: если учреждение имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из них может не производиться. В этом случае сумма налога, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, определяется исходя из доли прибыли, исчисленной по совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на его территории. При этом головная организация самостоятельно выбирает подразделение, через которое уплачивается налог, уведомив о принятом решении налоговую инспекцию, в которой отчитываются ее филиалы.

Приведем бухгалтерские записи по начислению и уплате налога на прибыль.

У головной организации:
Дебет КГ. КД. 2 401 01 130
«Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг»
Кредит КГ. КД. 2 303 03 730
«Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»
– начисление авансового платежа по налогу на прибыль, подлежащего уплате в бюджет по организации в целом.

Отражение исполнения обязательств по уплате налога:
Дебет КГ. КД. 2 303 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– на сумму налога на прибыль (авансового платежа), уплаченную в федеральный бюджет по организации в целом;

Дебет КГ. КД. 2 303 03 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»
Кредит КГ. 0 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
– на сумму налога на прибыль в части, уплаченной обособленным подразделением по месту его нахождения в бюджет субъекта РФ и бюджет муниципального образования.
У обособленного подразделения:
Дебет КГ. 0 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– перечислена доля налога на прибыль (авансового платежа по нему), подлежащая уплате обособленным подразделением по месту его нахождения.

На основании накладной, акта приемки-передачи и головная организация, и обособленные подразделения начисляют доход от продажи товаров, работ, услуг таким образом (письмо Федерального казначейства от 27 июня 2006 г. № 42-7.1-15/2.2-266, далее по тексту статьи – Письмо):

Дебет КГ. КД. 2 205 03 560
«Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг»
Кредит КГ. КД. 2 401 01 130
«Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг»;

и отражают получение оплаты за товары, работы, услуиг:
Дебет КГ. КИВФ. 2 201 01 510
«Поступления денежных средств учреждения на банковские счета»
Кредит КГ. КД. 2 205 03 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг».

Вопрос. По какой статье экономической классификации расходов следует отражать перечисление филиалом головному учреждению части прибыли, полученной от предпринимательской деятельности и остающейся после уплаты налога на прибыль?
Ответ. Согласно структуре экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации, утвержденной Законом от 15 августа 1996  г. № 115-ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации» (с учетом последующих изменений), а также требованиям раздела VI «Экономическая классификация расходов бюджетов Российской Федерации» Указаний, расходы филиала бюджетного учреждения на указанные выше цели могут быть отражены только в рамках статьи 240 «Безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям» по подстатье 241 «Безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям».

НДС
В Налоговом кодексе нет четких указаний на то, должны обособленные подразделения уплачивать НДС или нет. В Письме такая возможность не предусмотрена. Поэтому проводки должны быть такими:
у головной организации
Дебет КГ. КД. 2 401 01 130
««Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг»
Кредит КГ. КД. 2 303 04 730
«Увеличение кредиторской задолженности налогу на добавленную стоимость»
– начислена сумма НДС, подлежащая уплате;

Дебет КГ. КД. 2 303 04 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– перечислен НДС, подлежащий уплате в бюджет.

Налог на имущество
Учреждение, в состав которого входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по нему) в бюджет по местонахождению каждого подразделения (ст. 384 НК РФ). В письме предложено несколько вариантов начисления и перечисления налога на имущество.
1. Головной организацией принято решение о том, что налог в целом по организации начисляет головная организация, а филиалы его перечисляют.
Дебет КГ. ФКР. 2 401 01 290
«Прочие расходы»
Кредит КГ. ФКР. 2 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»;
– начислен налог на имущество, подлежащий уплате по месту нахождения головной организации и месту нахождения обособленного подразделения;

Отражение исполнения обязательств по уплате налогов:
у головной организации:
Дебет КГ. ФКР. 2 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– на сумму налога на имущество, уплаченную головной организацией по месту ее нахождения;

Дебет КГ. ФКР. 2 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит КГ. 0. 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
– на сумму налога на имущество в части, уплаченной обособленным подразделением по месту его нахождения;

у обособленного подразделения:
Дебет КГ. 0. 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– на сумму налога на имущество, уплаченную обособленным подразделением по месту его нахождения.

2. Головной организацией принято решение о возложении на филиалы обязанности по начислению и уплате налога.
Дебет КГ. ФКР. 2 401 01 290
«Прочие расходы»
Кредит КГ. ФКР. 2 303 05 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
– начислен налог на имущество, подлежащий уплате по месту нахождения обособленного подразделения;

Дебет КГ. ФКР. 2 303 05 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
Кредит КГ. КИВФ 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– перечислена сумма налога на имущество, подлежащая уплате обособленным подразделением по месту его нахождения.

При необходимости нужно сделать записи по перечислению денежных средств на исполнение обязанности по уплате налогов между головной организацией и ее обособленными подразделениями:
Дебет КГ. 0. 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
Кредит КГ. КИВФ. 2 201 01 610
«Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»
– на сумму перечисленных средств обособленным подразделением (головной организацией) головной организации (обособленному подразделению);

Дебет КГ. КИВФ. 2 201 01 510
«Поступления денежных средств учреждения на банковские счета»
Кредит КГ. 0. 2 304 04 000
«Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств»
– на сумму полученных средств головной организацией (обособленным подразделением) от обособленного подразделения (головной организации).

ЕСН
Обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, уплачивают ЕСН и представляют декларации по месту своего нахождения (п. 8 ст. 243 НК РФ). При этом сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения головной организации, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений.
Если обособленное подразделение не удовлетворяет хотя бы одному из вышеперечисленных условий, уплата ЕСН и представление отчетности осуществляются головной организацией по месту ее учета (письмо Минфина России от 13 ноября 2006 г. № 03-05-01-04/311).
Аналогичный порядок предусмотрен и для уплаты и сдачи отчетности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (письмо МНС РФ от 14 июня 2002 г. № БГ-6-05/835 и Пенсионного фонда РФ от 11 июня 2002 г. № МЗ-16-25/5221).

НДФЛ
Налоговые агенты – российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленный и удержанный НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ). Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам филиалов. Но если обособленное подразделение производит выплату дохода своим сотрудникам, а его руководитель уполномочен головной организацией представлять (по доверенности) ее в налоговой инспекции по месту нахождения обособленного подразделения, то именно обособленное подразделение исполняет обязанности головной организации как налогового агента в отношении доходов, выплачиваемых обособленным подразделением своим сотрудникам. Поэтому обособленное подразделение обязано исчислять, уплачивать и перечислять в бюджет по месту своего учета НДФЛ с доходов своих сотрудников. Об этом сказано в письме Минфина России от 16 января 2007 г. № 03-04-06-01/2.
Сложность здесь возникает в том случае, если сотрудник числится в штате головной организации, которая рассчитывает и перечисляет ему «кровно заработанные», а трудится на территории филиала. По мнению чиновников, головная организация должна перечислять НДФЛ с доходов такого работника по месту нахождения филиала (письмо Минфина России от 29 июня 2006 г. № 03-05-01-04/194).

Д.В. Новиков, советник отсдела методологии бюджетного учета, бюджетной отчетности и бюджетной классификации Департамента бюджетной политики Министерства финансов Российской Федерации.

Вопрос. Какой код доходов бюджетной классификации должна указывать иностранная организация при перечислении средств государственной пошлины за аккредитацию ее филиала в Российской Федерации?
Ответ. Филиал иностранной организации в Российской Федерации должен получить аккредитацию в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации (ст. 21 Закона от 9 июля 1999 г. № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»). Последнее определяет федеральный орган исполнительной власти, ответственный за координацию привлечения прямых иностранных инвестиций в экономику Российской Федерации (ст. 24 Закона от 9 июля 1999 г. № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»). Этим органом является Минэкономразвития России (постановление Правительства Российской Федерации от 21 декабря 1999 г. № 1419). В приложении 6 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 8 декабря 2006 г. № 168н (далее – Указания), указанному выше министерству присвоен код «140».
В связи с изложенным и согласно требованиям Указаний, перечисление средств государственной пошлины за аккредитацию филиала иностранного юридического лица в Российской Федерации должно быть осуществлено с указанием в платежном поручении кода 140 1 08 07200 01 0000 110 (как прочие государственные пошлины за государственную регистрацию, а также за совершение прочих юридически значимых действий, в части, администрируемой  Минэкономразвития России).