Миссия невыполнима: исправление ошибок прошлых периодов

Миссия невыполнима: исправление ошибок прошлых периодов

28.03.2019  Мнение  № 4 апрель 2019 Версия для печати

Один из вопросов методологии учета, обсуждаемый в последнее время, — новая технология исправления ошибок прошлых лет. Актуальным вопрос стал после того, как бухгалтеры, применившие эту методику на практике в 2018 году, столкнулись с трудностями при формировании годовой отчетности.

Д. В. ЖУКОВСКИЙ, начальник отдела автоматизации бюджетного учета

Если подойти к теме исправления ошибок прошлых лет с позиций глубокого анализа терминологии и норм законодательства, можно сделать вывод, что реализовать исправление ошибок в соответствии с требованиями законодательства сложно. На этом пути стоят различные препятствия.

Препятствие первое

Чтобы разобраться, какие именно требования к исправлению ошибок прошлых лет предъявляет законодательство, сначала надо понять, что называется ошибками в законодательстве об учете в государственном секторе. Важно понимать, что при ведении учета и составлении отчетности не следует руководствоваться общепринятым значением тех или иных понятий.

Начнем с самого понятия «ошибка». Раньше в законодательстве об учете в государственном секторе встречалось единственное упоминание об ошибках — в пункте 18 Инструкции № 157н. Был приведен порядок исправления «ошибок в учетных регистрах», но отсутствовало определение понятия. При этом норма инструкции говорила не о любых ошибках вообще, а только в учетных регистрах.

В действующей редакции Инструкции № 157н появилась ссылка на СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», в пункте 27 которого приведено определение:

«Ошибкой в бухгалтерской (финансовой) отчетности для целей настоящего Стандарта считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или не использования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности».

Таким образом, нормы законодательства об учете рассматривают только две категории ошибок:

  • при ведении учета;
  • при составлении отчетности.

Предлагаем некоторую классификацию ошибок, которая основана на общей структуре учетного процесса, состоящей из нескольких шагов:

  • свершение факта хозяйственной жизни;
  • оформление факта хозяйственной жизни первичными документами или прием входящих первичных документов;
  • отражение первичных документов в учетных регистрах;
  • формирование отчетности на основании данных из учетных регистров.

Какие из этих шагов относятся к бухгалтерскому учету?

СГС «Концептуальные основы» не содержит ключевого определения бухгалтерского учета. Определено, что такое «объекты бухгалтерского учета»; описано, кто такие «субъекты бухгалтерского учета»; но что такое «бухгалтерский учет»?

Обратимся к положениям пункта 2 статьи 1 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете», в котором дано следующее определение:

«Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности».

Следовательно, бухгалтерский учет — это заполнение учетных регистров и составление отчетности. Этот вывод подтверждает формулировка, приведенная в пункте 18 СГС «Концептуальные основы»:

«При ведении бухгалтерского учета субъект учета обеспечивает формирование достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, о принятых им обязательствах, полученных финансовых результатах».

В стандарте указано, что задача бухгалтерского учета — формирование информации, что, опять же, подразумевает заполнение учетных регистров и формирование отчетности.

Таким образом, первые два шага из общей структуры учетного процесса — совершение фактов хозяйственной жизни и их документальное оформление — не относятся к бухгалтерскому учету. И как следствие, ошибки и нарушения, допущенные при совершении фактов хозяйственной жизни и при оформлении первичных документов, не относятся к области применения СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и пункту 18 Инструкции № 157н. Однако исключать их из анализа нельзя, так как первые шаги являются основанием для последующих.

На каждом из четырех шагов возможны ошибки. Рассмотрим их вероятные типы:

1-й шаг (свершение факта хозяйственной жизни):

1.1. незаконное осуществление фактов хозяйственной жизни;

1.2. незаконное уклонение от совершения фактов хозяйственной жизни.

2-й шаг (оформление факта хозяйственной жизни первичными документами или прием входящих первичных документов):

2.1. уклонение от оформления первичного документа (приема входящего первичного документа) при наличии факта хозяйственной жизни;

2.2. оформление первичного документа (приема входящего первичного документа) при отсутствии факта хозяйственной жизни;

2.3. оформление первичного документа (приема входящего первичного документа), не соответствующего факту хозяйственной жизни по суммовым и/или количественным показателям.

3-й шаг (отражение первичных документов в учетных регистрах):

3.1. уклонение от отражения информации в учетных регистрах при наличии первичного документа;

3.2. отражение информации в учетных регистрах при отсутствии первичного документа;

3.3. отражение информации в учетных регистрах, не соответствующей первичным документам по количественным и/или суммовым показателям.

4-й шаг (формирование отчетности на основании данных из учетных регистров):

4.1. уклонение от отражения в отчетности информации, которая есть в учетных регистрах;

4.2. отражение в отчетности информации, которая отсутствует в учетных регистрах;

4.3. отражение в отчетности информации, которая не соответствует учетным регистрам по суммовым показателям.

Так как к области бухгалтерского учета относится только заполнение учетных регистров и составление отчетности, положения СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», а также пункта 18 Инструкции № 157н, иные нормы о порядке отражения в учете и отчетности исправления ошибок прошлых лет не относятся к тем ошибкам, которые по этому перечню могут быть классифицированы как 1.1–1.2, 2.1–2.3.

Типичные нарушения и ошибки

Рассмотрим некоторые типичные нарушения и ошибки, которые выявляют контрольно-ревизионные органы.

Расходование моторного топлива в учреждении

Нередко при проверках выявляют такие ошибки, как незаконное списание топлива. По поводу этой формулировки: сразу обратим внимание, что в большинстве случаев имеет место не «незаконное списание топлива», а «незаконное расходование топлива». Списание — это учетная операция. Незаконное списание было бы в том случае, если бы бухгалтер получил первичный документ о расходовании 10 литров топлива, а в учетном регистре отразил выбытие 11 литров. Это была бы ошибка типа 3.3. Но такое бывает крайне редко.

Чаще всего ревизоры выявляют факты, когда в первичном документе указано количество израсходованного топлива, которое ревизор считает незаконно завышенным. Какая это будет категория ошибки? Это не группа ошибок 3.1–3.3 и не упущение бухгалтера. Ошибочные данные поступили из акта о списании моторного топлива, подписанного комиссией, а в самом бухгалтерском учете все было сделано на основании первичного документа. На самом деле имело место «незаконное осуществление фактов хозяйственной жизни» (ошибка 1.1), незаконное уменьшение активов учреждения. Таким образом:

  • это нарушение не подпадает под определение ошибки согласно положениям СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;
  • по факту этого нарушения нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.
66_1.png

Если рассудить логически: что именно в учетных данных изменится в результате «исправления ошибки» в данном случае? Возвращать топливо на остаток нельзя — его действительно больше нет. Оно было каким-то образом утрачено: или водитель его слил, или потратил на поездки по личным нуждам. Так что исправлять количество топлива нет смысла. Что же тогда исправлять? Вместо «списания на нужды учреждения» показать «списание на убыток от операций с активами»? Но и в этом нет особого смысла. Согласно пункту 44 СГС «Концептуальные основы» и тот и другой вариант считаются расходами для целей учета и отчетности.

Чтобы отразить в учете учреждения это нарушение (незаконное расходование моторного топлива), надо:

  • определить виновных лиц. Это может быть сам водитель или лица, в чьи должностные обязанности входит проверка расходования топлива, это может быть комиссия, которая подписала акт о списании топлива;
  • определить величину ущерба. Очевидно, это будет стоимость незаконно израсходованного бензина по ценам на дату определения величины ущерба;
  • распределить ущерб между виновными лицами;
  • предъявить виновным лицам суммы ущерба к возмещению;
  • отразить в учете дебиторскую задолженность виновных лиц.

Виновные лица могут возместить ущерб как деньгами, так и в натуральной форме — моторным топливом.

Изготовление бланочной продукции

Новый главный бухгалтер выявил, что в прошлом году был получен и принят к учету первичный документ об оказании типографских услуг, и оплата изготовления бланочной продукции, не относящейся к БСО, была проведена как за услуги. На самом деле следовало принять к учету материальные запасы. К какому типу отнести эту ошибку? «На вход» бухгалтерского учета поступил документ об услугах. И далее в бухгалтерском учете и отчетности все было отражено правильно, согласно полученным документам. Ошибка была совершена до того, как начался бухгалтерский учет. Была допущена ошибка типа 1.2 — «незаконное уклонение от совершения фактов хозяйственной жизни». Таким образом:

это нарушение не подпадает под определение ошибки согласно СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;

по факту этого нарушения нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.

Как отразить в учете такое нарушение, как незаконное уклонение от принятия материальных ценностей? Нужно:

  • определить виновных лиц;
  • определить величину ущерба;
  • распределить ущерб между виновными лицами;
  • предъявить виновным лицам суммы ущерба к возмещению;
  • отразить в учете дебиторскую задолженность виновных лиц.

Виновные лица могут возместить ущерб как в денежной форме, так и в натуральной форме — бланками.

Рассмотрим эту ситуацию еще с одной стороны. Все-таки попробуем эту ошибку в учете исправить методом «Красное сторно».

Допустим, что в учете казенного учреждения были оформлены записи:

Дебет 1 401 20 226
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 1 302 26 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам» (А1);

Дебет 1 302 26 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
Кредит 1 304 05 226
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам» (А2).

Правильными записями будут:

Дебет 1 105 36 340
«Увеличение стоимости прочих материальных запасов — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 1 302 34 730
«Увеличение кредиторской задолженности по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям» (Б1);

Дебет 1 302 34 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов» (Б2).

Если применять метод «Красное сторно», то надо отменить записи А1 и А2 и оформить две исправительные — Б1 и Б2. Но мы не имеем права отменять А2, потому что оплата прошла по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ, это задокументированный факт. Также мы не имеем права делать исправительную запись Б2, потому что фактически оплаты по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ не было. Если же мы не отменим А2 и не добавим Б2, то получим незакрытое сальдо по счетам 302 26 000 «Расчеты по прочим работам, услугам» и 302 34 000 «Расчеты по приобретению материальных запасов». Оснований, чтобы зачесть это сальдо, законодательство об учете не дает. Причина этой проблемы в том, что сделаны не соответствующие законодательству операции: применена методика, предназначенная для исправления ошибок в учете для того, чтобы «исправить» свершившиеся факты хозяйственной жизни.

Справочно.

Не все, что делает бухгалтер в рамках своих должностных обязанностей, является бухгалтерским учетом.

Принятие работ, выполненных подрядчиками

При контрольных мероприятиях нередко обнаруживаются случаи, когда подрядчики, выполнявшие строительные, строительно-монтажные, строительно-ремонтные работы, выполнили работы не в полном объеме, предусмотренном договором. Но подрядчиком были выставлены первичные документы, которые учреждение приняло и оплатило в полном объеме. В таком случае ошибки при ведении учета не было. «На вход» бухгалтерского учета поступил первичный документ, который отражал нарушение, совершенное подрядчиком и/или сотрудниками учреждения, которые принимали работу у подрядчика. А дальше уже все было отражено в учете и отчетности в полном соответствии с первичным документом. До того как начался бухгалтерский учет, было допущено нарушение типа 1.1 — «незаконное совершение фактов хозяйственной жизни» — принятие работ, которые фактически не были выполнены. Таким образом:

  • это нарушение не подпадает под определение ошибки согласно СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;
  • по факту этого нарушения нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.

Как отразить в учете такое нарушение, как незаконное принятие работ, которые подрядчик фактически не выполнил? Просто:

  • определить виновных лиц; это могут быть сотрудники учреждения, которые принимали работы, и/или сам подрядчик;
  • определить величину ущерба;
  • распределить ущерб между виновными лицами;
  • предъявить виновным лицам суммы ущерба к возмещению;
  • отразить в учете дебиторскую задолженность виновных лиц.

Начисление надбавок к заработной плате

При проверках ревизоры иногда обнаруживают, что сотрудникам были ошибочно выплачены надбавки к заработной плате, на которые они не имели права согласно нормам законодательства. Какой это будет тип ошибки?

Хотя начисление заработной платы производит сотрудник бухгалтерского подразделения учреждения, это еще не бухгалтерский учет. Потому что по факту начисления оплаты труда еще никаких записей в учетных регистрах не возникает. Сначала расчетчик заработной платы формирует первичный документ — ведомость, бухгалтерскую справку. Потом передает ее для отражения в учете учреждения. И только после этого начинается бухгалтерский учет — в учетные регистры заносится запись по кредиту 0 302 11 730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате».

В описанной ситуации нарушение было допущено не при ведении бухгалтерского учета. В учреждении имело место «незаконное совершение фактов хозяйственной жизни» — незаконное начисление. Это нарушение:

  • не подпадает под определение ошибки согласно СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;
  • по факту нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.

Как отразить в учете такое нарушение, как незаконное начисление надбавки к заработной плате? Надо:

определить виновных лиц. Это могут быть сотрудники юридической или кадровой службы учреждения, если от них к расчетчику поступило распоряжение о начислении надбавки; это может быть сам расчетчик, если он применил надбавку без соответствующего распоряжения или не проконтролировал, как учетная программа начисляет надбавки[1];

  • определить величину ущерба;
  • распределить ущерб между виновными лицами;
  • предъявить виновным лицам суммы ущерба к возмещению;
  • отразить в учете дебиторскую задолженность виновных лиц.

Большая часть серьезных ошибок, которые выявляют проверяющие или сами бухгалтеры в процессе внутреннего контроля, это нарушения именно такого типа, которые мы рассмотрели: незаконно совершенные или незаконно не совершенные факты хозяйственной жизни. Такого рода ошибки не подпадают под нормы законодательства об учете в части установленного порядка исправления. Следует признать, что недостаточная полнота и подробность формулировок норм законодательства о порядке исправления ошибок приводит к тому, что эти нормы используются неправильно, используются в тех ситуациях, для которых они не предназначены. Показателен в этом пример «ошибки прошлых лет», который описан в Методических рекомендациях по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», направленных письмом Минфина России от 31 августа 2018 г. № 02-06-07/62480 (далее — письмо № 02-06-07/62480): «В отчетном периоде (в сентябре 2019 года) субъектом учета (казенным учреждением) обнаружена ошибка, допущенная в 2018 году, — расходы по текущему ремонту здания в сумме 1 200 000 руб. ошибочно отнесены на увеличение стоимости здания». Согласно примеру, приведенному в письме, бухгалтер оформил записи:

Дебет 1 106 11 310
«Увеличение вложений в основные средства — недвижимое имущество»
Кредит 1 302 25 731
«Увеличение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»;

Дебет 1 101 12 310
«Увеличение стоимости нежилых помещений (зданий и сооружений) — недвижимого имущества учреждения»
Кредит 1 106 11 310
«Увеличение вложений в основные средства — недвижимое имущество».

Но прежде чем бухгалтер сделал это, он должен был получить первичные документы:

  • документ от поставщика, подтверждающий факт выполнения работ;
  • Акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0504103).

Разберемся, как правильно классифицировать эту ошибку. Кроме этого, поскольку речь идет о недвижимом имуществе, которое обычно подлежит учету в реестре государственного (муниципального) имущества, решение об увеличении его балансовой стоимости не могло быть принято без согласования с уполномоченным органом по управлению имуществом публично-правового образования. Значит, решение об увеличении стоимости здания было принято до отражения в учете. И оно было документально одобрено. Следовательно, в бухгалтерском учете ошибки допущено не было. Нарушение совершено до того, как бухгалтер отразил в учете увеличение стоимости здания. Он просто отработал первичный документ. Таким образом, эта ситуация:

  • не подпадает под определение ошибки согласно СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;
  • нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.
66_2.png

Чтобы отразить в учете такую ситуацию, как необоснованное увеличение балансовой стоимости здания за счет расходов на его ремонт, требуется уменьшить балансовую стоимость здания и сумму излишне начисленной амортизации путем учетной операции «частичная ликвидация основного средства».

Еще один вид ошибок

Поверяющие нередко обнаруживают случаи, когда учреждение в прошлые годы допустило ошибку в выборе кода КОСГУ для оплаты тех или иных услуг. К какой категории ее следует отнести? Чтобы найти ответ на этот вопрос, представим, как происходит процесс:

кто-то из сотрудников учреждения, уполномоченный на решение этих вопросов, это может быть экономист или бухгалтер, принимает решение, к какому коду КОСГУ следует отнести оплату услуги;

  • на основании этого решения оформляют первичные документы, например, документ на оплату, в которых отражены выбранный код КОСГУ, соответствующий счет учета;
  • бухгалтер отражает записи в учетных регистрах на основании первичных документов именно на тех счетах учета и по тому коду КОСГУ, которые отражены в первичных документах;
  • бухгалтер отражает в отчетности показатели на основании записей в учетных регистрах.

Итак, здесь мы видим все те же четыре шага. Ошибка допущена на первом. А дальше все уже сделано совершенно правильно. Значит, была не «ошибка в учете», а ошибочное совершение факта хозяйственной жизни. Следовательно, эта ситуация:

  • не попадает под определение ошибки согласно СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и Инструкции № 157н;
  • нет необходимости делать какие-то записи методом «Красное сторно» и дополнительные исправительные записи.

Препятствие второе

Следующим препятствием является отсутствие внятного описания порядка отражения в учете.

Счета учета, предназначенные для отражения в учете исправления ошибок прошлых лет, были добавлены в инструкции по учету еще в 2018 году. К началу 2019 года изменения в инструкции были внесены еще раз. При этом порядок использования этих счетов не был описан.

Единственный официальный пример использования этих новых счетов — уже упомянутый пример из письма № 02-06-07/62480. Однако в нем отсутствует какое-либо изложение общих принципов.

Когда видишь новые счета — 0 401 28 000 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному», 0 401 29 000 «Расходы прошлых финансовых лет», 0 401 18 000 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному», 0 401 19 000 «Доходы прошлых финансовых лет», 0 304 84 000 «Консолидируемые расчеты года, предшествующего отчетному», 0 304 94 000 «Консолидируемые расчеты иных прошлых лет», 0 304 86 000 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному», 0 304 96 000 «Иные расчеты прошлых лет», кажется, что если надо исправить ошибки прошлых лет, то в сторнированных и в исправительных записях вместо счетов 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты», 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года» использовать эти новые счета. Логично, чтобы такое указание было закреплено в инструкциях или стандартах. Однако этого не было сделано, и о возможности замены счетов при исправлении ошибок бухгалтеры догадались сами, что недостаточно. Потому что в большом количестве случаев в ошибочных записях, которые надо исправить, не участвуют счета 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты», 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами», 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года». И если мы просто отменим такие записи методом «Красное сторно» или сделаем исправительные записи, они не будут отражены в учете так, как это предполагает новая технология исправления ошибок прошлых лет.

66_3.png

Например, бюджетное учреждение — спортивная школа в прошлом году ошибочно приняло к учету спортивные велосипеды как «транспортные средства», в то время как следовало их учесть в группе «производственный и хозяйственный инвентарь» как спортивный инвентарь. В учете учреждения была сделана следующая запись:

Дебет 2 101 35 310
«Увеличение стоимости транспортных средств — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 2 106 31 310
«Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество» (А).

Как ее исправить? Ведь здесь ни по дебету, ни по кредиту не задействован ни один из счетов, которые мы можем заменить на специальные счета, предназначенные для исправления ошибок.

Бюджетным и автономным учреждениям вообще исправлять в учете ошибки прошлых лет сложнее, чем казенным. Потому что расходы за счет кода вида финансового обеспечения «2 — приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)» у всех бюджетных и автономных учреждений относятся на счета 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», то же самое и в большей части учреждений для расходов за счет кода вида финансового обеспечения «4 — субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания». Как исправлять такие записи прошлых лет?

В письме № 02-06-07/62480 дана подсказка: использовать счет 0 304 86 000 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному» или 0 304 96 000 «Иные расчеты прошлых лет». Причем дана не напрямую — о ней тоже надо догадываться самостоятельно.

Этот способ исправления ошибок прошлых лет за счет вставки корреспонденции со счетами 304 86, 304 96 удлинит записи в два раза. С применением этой методики исправление ошибочной записи (А) будет выглядеть следующим образом:

Дебет 2 101 35 310
«Увеличение стоимости транспортных средств — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 2 304 86 730
«Увеличение прочей кредиторской задолженности по иным расчетам года, предшествующего отчетному» (Б1)
— метод «Красное сторно»;

Дебет 2 304 86 830
«Уменьшение прочей кредиторской задолженности по иным расчетам года, предшествующего отчетному»
Кредит 2 106 31 310
«Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество» (Б2)
— метод «Красное сторно»;

Дебет 2 101 36 310
«Увеличение стоимости инвентаря производственного и хозяйственного — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 2 304 86 730
«Увеличение прочей кредиторской задолженности по иным расчетам года, предшествующего отчетному»
— исправительная запись (В1);

Дебет 2 304 86 830
«Уменьшение прочей кредиторской задолженности по иным расчетам года, предшествующего отчетному»
Кредит 2 106 31 310
«Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество» (В2)
— исправительная запись.

Таким образом, получилось в два раза больше записей, чем бухгалтеры привыкли делать раньше. Зато все исправительные записи содержат специальные счета для исправления ошибок и будут отражены в отчетности правильно.

Кажется, что записи (Б2) и (В2) лишние. Что будет, если мы их уберем? Останутся только записи (Б1) и (В1). Конечно, в результате ошибка будет исправлена. Но запись (Б1) весьма отличается от записи (А). Это не «Красное сторно», а другая бухгалтерская запись. Новая методика требует, чтобы при исправлении ошибок бухгалтеры делали не те записи, которые были сделаны в прошлом. И при этом нет указаний о том, как это делать правильно.

Препятствие третье

Реальность учета в государственном секторе такова, что практически каждый год вносятся изменения в коды бюджетной классификации. В последние два года это коснулось еще и кодов счетов. Ни в СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», ни в Инструкции № 157н не отражено, какие коды бюджетной классификации и какие коды счетов следует использовать при отражении в учете исправления ошибок прошлых лет. Действующие на дату ошибки или актуальные на дату ее обнаружения?

Например, в 2019 году надо изменить ошибку в учете многолетних насаждений, которая была допущена в 2017 году. Какой счет учета надо отражать в исправительных записях? Счет 0 101 38 000 «Прочие основные средства — иное движимое имущество учреждения», на котором следовало отражать многолетние насаждения в 2017 году? Или счет 0 101 37 000 «Биологические ресурсы — иное движимое имущество учреждения», на котором многолетние насаждения подлежат учету с 2018 года? Если мы будем исправлять начисление амортизации, то какой код КОСГУ надо использовать со счетом 0 104 00 000 «Амортизация»? Старый — 410 «Уменьшение стоимости основных средств» или новый 411 «Амортизация основных средств»?

Сделаем выводы

Проблема весьма серьезная, и решения в законодательстве пока не предусмотрено. Если мы используем в исправительных записях новые коды счетов и коды бюджетной классификации, то исправительные записи будут совершенно не похожими на те, которые требуется скорректировать. А если мы используем старые коды счетов и коды бюджетной классификации, то возникнут сразу две проблемы:

  • в Главной книге за текущий год у нас появятся обороты по счетам и кодам классификации, которые в текущем году недопустимы;
  • придется включать в набор исправительных записей еще и все переносы между счетами и кодами классификации, которые надо было делать в межотчетные периоды с даты ошибки по дату ее обнаружения.

Для исправления ошибок прошлых лет необходимо принимать решения и совершать действия, которые в законодательстве об учете не описаны и на применение которых прямого разрешения нет.



[1] Недопустимо взыскивать с самого сотрудника средства, излишне выплаченные ему в качестве заработной платы, если в этом не было его вины. Это установлено статьей 137 Трудового кодекса, статьей 1109 Гражданского кодекса, определением Верховного Суда России от 20 января 2012 г. № 59-В11-17.

Как успеть на работе и дома: сдать вовремя отчет, приготовить вкусный ужин и украсить свой дом?

Давайте делиться своими секретами досуга, дорогие наши коллеги, в новой рубрике «Потехе час».

Автором может быть каждый.