Подводные камни учета транспорта

Д. В. Жуковский

В этом обзоре собраны различные ситуации, возникавшие в практике деятельности крупного казенного автотранспортного учреждения. С аналогичными ситуациями могут встретиться любые учреждения, имеющие на балансе автотранспорт и (или) другие основные средства.

От другого учреждения

Передача объектов основных средств между учреждениями — дело обычное. Но всегда ли все проходит гладко, не вызывая проблем у той или иной стороны?

Ситуация

Казенное автотранспортное учреждение 11 января 2013 года получило автомобиль от другого казенного учреждения. Согласно Акту о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1) (далее — Акт № ОС-1) у передающей организации автомобиль был принят к учету 4 мая 2007 года, а введен в эксплуатацию 1 января 2011 года. Балансовая стоимость автомобиля 600 000 рублей, сумма начисленной амортизации на дату передачи — 400 000 рублей. Амортизационная группа 3, срок полезного использования 5 лет. Перед бухгалтером автотранспортного предприятия возник вопрос: как правильно отразить в учете своего учреждения амортизацию этого автомобиля? Ведь если считать от даты принятия к учету, то автомобиль должен был быть амортизирован почти до 100 %, а если считать от даты ввода в эксплуатацию, то амортизация должна была составить ~240 000 рублей.

Анализ

Перед принятием решения бухгалтер автотранспортного учреждения в описанной ситуации должен учитывать следующие моменты:

1. Как бы странно ни выглядел на первый взгляд разрыв в четыре года между принятием к учету и вводом в эксплуатацию, он не уполномочен проверять достоверность входящих документов.

2. Ни один нормативный документ в отношении учета основных средств не обязывает учреждение-получатель исправлять ошибки в начислении амортизации, сделанные в учреждении-отправителе.

3. Порядок определения срока полезного использования для основного средства, полученного учреждением от другого государственного (муниципального) учреждения, описан в пункте 44 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н). Порядок расчета амортизации для основных средств, поступивших в учреждение с уже начисленной амортизацией, описан в пункте 85 Инструкции № 157н.

Согласно пункту 44 Инструкции № 157н при получении бывшего в эксплуатации объекта основных средств дата окончания срока полезного использования определяется с учетом срока фактической эксплуатации поступившего объекта. Согласно пункту 85 Инструкции № 157н норма амортизации в описанном случае определяется исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учету. При этом код ОКОФ и амортизационная группа, выбранные учреждением-отправителем, для получателя никакой роли не играют. Указанные параметры бухгалтеру следует устанавливать самостоятельно в соответствии с действующим законодательством.

Таким образом, бухгалтеру автотранспортного предприятия в указанной ситуации следует:

1) определить фактический срок эксплуатации автомобиля согласно первичному документу. Это составит 25 месяцев, включая январь. Потому что амортизация будет начисляться со следующего месяца после принятия к учету;

2) определить оставшийся срок полезного использования. Это составит 35 месяцев (60 — 25 = 35);

3) установить месячную норму начисления амортизации таким образом, чтобы за оставшийся срок амортизация достигла 100 % стоимости объекта. Для этого применить формулу:

остаточная стоимость / оставшийся срок полезного использования = месячная норма.

Комментарий

В указанных нормах законодательства (п. 44 и 85 Инструкции № 157н) фигурирует дата ввода основного средства в эксплуатацию. Пункт 86 Инструкции № 157н содержит норму, согласно которой начисление амортизации линейным способом начинается с даты принятия объекта к учету, а не с даты его ввода в эксплуатацию. В большинстве случаев эти даты если не совпадают, то отличаются мало.

Конечно, если бы передающая сторона вместе с Актом № ОС-1 передала копию инвентарной карточки учета объектов основных средств (ф. 0504031) (далее — Инвентарная карточка (ф. 0504031)), то можно было бы более точно разобраться с датами и с начислением амортизации. К сожалению, законодательство о бюджетном учете не обязывает при передаче основных средств между государственными (муниципальными) учреждениями передавать копии Инвентарных карточек (ф. 0504031), в результате чего у получающей стороны отсутствует информация о капитальных ремонтах, дооборудовании, модернизации, консервации основного средства.

Каким же образом могли получиться такие показатели, согласно которым между принятием автомобиля к учету и вводом его в эксплуатацию прошло почти четыре года? Кроме ошибок самого бухгалтера к такому результату могли привести два обстоятельства:

1. Формы первичных документов и учетных регистров в отношении основных средств составлены таким образом, как будто основное средство практически не изменяется в течение периода его существования и не перемешается между учреждениями. Ведение основного учетного регистра — Инвентарной карточки (ф. 0504031) не предусматривает отражения перемещения объекта основных средств между учреждениями. В результате этого при передаче основного средства данные о его истории могут быть утеряны.

Вследствие этого описанная ошибочная ситуация могла возникнуть при невнимательном отражении в учете дат для основного средства, которое передающее учреждение само ранее получило от другого учреждения.

2. Как следствие первого обстоятельства в компьютерных программах, предназначенных для автоматизации учета, может не быть учетных механизмов для сохранения должным образом всей длительной истории основного средства, особенно если оно сменило несколько учреждений.

Описанная ошибочная ситуация могла возникнуть в результате недоработки компьютерной программы, которая поставила вместо «даты ввода в эксплуатацию» дату технологической операции, произведенной в базе данных по состоянию на 1 января 2011 года.

Ситуация

Кроме Акта № ОС-1, составленного непосредственно на передаваемый автомобиль, иных документов передано не было. В то же время автомобиль был на колесах, с аккумулятором и его бак был заполнен топливом на четверть.

Анализ

У бухгалтера принимающего учреждения в такой ситуации возникли следующие вопросы: если не оприходовать бензин, который был в баке автомобиля при его поступлении в учреждение, то это может привести к злоупотреблению со стороны водителя. Если не учесть установленные запасные части на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» по их номенклатуре, то у недобросовестного сотрудника может появиться возможность заменить их на более дешевые или более старые.

Во избежание подобных ситуаций при поступлении в учреждение автомобиля (или любого другого основного средства) следует произвести инвентаризацию приспособлений, принадлежностей, расходных материалов, всех объектов, подлежащих учету в соответствии с требованиями законодательства и учетной политикой учреждения.

По правилам учета передающее учреждение должно было документально оформить передачу не только автомобиля, но и топлива в баке, запасных частей, числящихся на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» (автошины, аккумулятор, диски и т. д.). Если этого не было сделано, возникают вопросы: как списан остаток бензина? Велся ли вообще учет на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных»? Но все эти вопросы не в компетенции бухгалтера принимающего учреждения. Скорее это сфера интересов контрольно-ревизионных органов, а бухгалтер автотранспортного предприятия должен выполнить свои обязанности в отношении учета нефинансовых активов.

1. Если остаток топлива в баке не был передан на основании первичных документов, то комиссия по принятию и выбытию активов принимает решение о его принятии к учету. Например, по рыночной цене. Поскольку точность датчика уровня топлива может оказаться недостаточной, определить остаток топлива можно методом долива до полного бака. Рейс по перегонке автомобиля из учреждения в учреждение следует отражать в зависимости от того, где подписан акт приема-передачи (в зависимости от места передачи автомобиля согласно первичным документам). Это особенно важно при большом расстоянии между учреждениями (например, если автомобиль передается из столицы субъекта Федерации в отдаленный муниципальный район).

2. Может оказаться, что положения учетной политики в отношении того же забалансового счета 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» различны у передающей и у принимающей стороны. Например, передающая сторона учитывает на счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» в том числе двигатель, а принимающая сторона — только легкосъемные нетипизированные детали (автошины, аккумуляторы). Тогда принимающей стороне не следует приходовать себе на забалансовый счет 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» двигатель, даже если передающая сторона укажет его в первичных документах. Это возможно, поскольку никакой консолидации забалансовых оборотов не производится. Если передающая сторона ведет учет на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» в условной оценке 1 рубль, а принимающая сторона по фактической цене, то принимающей стороне в соответствии с ее учетной политикой следует произвести оценку полученных запчастей, подлежащих учету на счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных».

Основное средство или дополнительное оборудование Дополнительное оборудование для автомобиля может быть приобретено учреждением или получено в порядке передачи. Процедуру его постановки на учет необходимо предусмотреть заранее.

Приобретено самостоятельно

Ситуация

Автобаза приобретает спецсигналы (световой и звуковой) для установки на один из автомобилей. Бухгалтер автобазы в затруднении, как правильно классифицировать это оборудование — как самостоятельные основные средства или как дооборудование автомобиля.

Анализ

Действующее законодательство об учете в государственных (муниципальных) учреждениях по вопросу проведения границы между основными средствами и материальными запасами содержит ряд терминов:

• термин «самостоятельная функция» (как признак в определении понятия «комплекс конструктивно-сочлененных предметов») в пункте 41 Инструкции № 157н;
• термины «приспособление» и «принадлежность» (как сущность, входящая в состав объекта основных средств) в пункте 41 Инструкции № 157н.

Во всех случаях, когда федеральное законодательство об учете, ведомственные или территориальные нормы не содержат ответа на какой-либо вопрос, правильным решением будет то, которое закреплено в учетной политике субъекта учета.

В описанном примере, если комиссией по принятию и выбытию активов принимается решение считать спецсигналы несамостоятельными, то они классифицируются как дооборудование автомобиля, с учетом положений сформированной учетной политики. При закреплении в учетной политике решения об отнесении тех или иных видов дополнительного оборудования для автомобилей к категории самостоятельных основных средств также следует указать, относится ли такое решение к любому оборудованию или не относится к оборудованию, установленному производителем. Это важно, поскольку автомагнитола, сигнализация и другое подобное оборудование может входить в заводскую комплектацию. Если не оговорить этот вопрос специально, но указать в учетной политике, что автосигнализация отнесена к самостоятельным основным средствам, то установленную на заводе сигнализацию в соответствии с такой учетной политикой придется выделять из автомобиля отдельно.

Соответствующий раздел учетной политики может быть оформлен следующим образом:

Устанавливаемое на автомобиль дополнительное оборудование может быть классифицировано как:

Самостоятельные основные средства. Расходы на приобретение относятся на статью 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ. Вводится в эксплуатацию при установке на автомобиль. При снятии с автомобиля на срок свыше 3 месяцев переводится на консервацию.

Дооборудование автомобиля. Расходы на приобретение относятся на статью 340 КОСГУ. При установке новой единицы оборудования стоимость списанных материальных запасов увеличивает балансовую стоимость автомобиля. Перечень установленного оборудования, стоимость которого включена в балансовую стоимость автомобиля, указывается в Инвентарной карточке (ф. 0504031). При установке единицы оборудования на замену имеющейся стоимость списанных материальных запасов относится на расходы учреждения. При снятии с автомобиля оборудования, пригодного для дальнейшей эксплуатации, материальные запасы приходуются по рыночной цене. Балансовая стоимость автомобиля уменьшается на соответствующую величину путем операции разукомплектации. Пропорционально пересчитывается сумма начисленной амортизации автомобиля.

При поступлении в учреждение автомобиля любым путем (за плату или безвозмездно) производится инвентаризация установленного оборудования и его перечень вносится в Инвентарную карточку (ф. 0504031).

Дополнительное оборудование, устанавливаемое на автомобиль, классифицируется следующим образом. (табл. 1).

Способ 1. Виды оборудования, классифицированные согласно настоящей учетной политике как самостоятельные основные средства, установленные изготовителем автомобиля, самостоятельными основными средствами не считаются.

Способ 2. Виды оборудования, классифицированные согласно настоящей учетной политике как самостоятельные основные средства, установленные изготовителем автомобиля, также считаются самостоятельными основными средствами. При приобретении нового автомобиля указанные виды оборудования принимаются к учету как отдельные объекты основных средств по рыночной цене с соответствующим уменьшением балансовой стоимости автомобиля.

Таблица 1

Что же выбрать бухгалтеру? В каждом из вариантов — самостоятельное основное средство или дооборудование автомобиля — есть свои плюсы и минусы (табл. 2).

Комментарий

Разбирая рекомендации в приведенной выше таблице, бухгалтер может увидеть, что любые манипуляции с дополнительным оборудованием, независимо от того, классифицировано оно как самостоятельное основное средство или нет, должны находить отражение в Инвентарной карточке (ф. 0504031). В этом есть две трудности:

1. Унифицированная форма Инвентарной карточки (ф. 0504031) не содержит механизма для отражения факта снятия, отсоединения, замены каких-либо составных частей, приспособлений, принадлежностей.

2. Компьютерные учетные программы, разработанные в соответствии с унифицированной формой Инвентарной карточки (ф. 0504031), также могут не содержать учетных механизмов для отслеживания истории изменения состава частей, приспособлений, принадлежностей.

Таблица 2

* Действующее законодательство по бюджетному учету не предполагает увеличения балансовой стоимости основных средств за счет расходов на монтаж.

** То есть в Инвентарной карточке (ф. 0504031) автомобиля следовало бы указать, что на нем установлен спецсигнал такой-то, с таким-то инвентарным номером, а в Инвентарной карточке (ф. 0504031) спецсигнала как основного средства следовало бы указать, что он установлен на автомобиль такой-то, инвентарный номер такой-то.

Получено от другого учреждения

Как и в отношении особенностей учета запчастей на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» в соответствии с учетной политикой учреждения, при получении автомобиля не следует забывать об особенностях учета дополнительного оборудования, если они были установлены в учетной политике.

Ситуация

В соответствии с принятой автотранспортным учреждением учетной политикой автомагнитола (головное устройство) классифицирована как самостоятельный объект основных средств, а автосигнализация — как дооборудование автомобиля. Автобаза получила от другого казенного учреждения автомобиль, на котором установлены не заводские головное мультимедийное устройство и автосигнализация. Причем стоимость головного устройства включена в стоимость самого автомобиля, а автосигнализация передана отдельным Актом.

Анализ

Если в учетной политике автотранспортное учреждение установило классификацию различных видов дополнительного оборудования, это решение следует исполнять.

1. Для полного соответствия консолидируемых оборотов между учреждениями автобазе следует первоначально принять к учету переданные объекты основных средств (автомобиль и сигнализацию), так как они были переданы согласно первичным документам.

2. Определить рыночную стоимость головного мультимедийного устройства и принять его на баланс как самостоятельный объект основных средств. Поскольку в этом случае будет идти речь о разукомплектации основного средства, такая операция должна привести к соответствующему уменьшению балансовой и остаточной стоимости автомобиля.

3. Списать автосигнализацию как установленную на автомобиль. Поскольку автосигнализация скорее всего будет самортизирована на 100 %, это не приведет к изменению балансовой стоимости автомобиля. Но факт установки автосигнализации следует отразить в Инвентарной карточке (ф. 0504031) автомобиля.

Приведенный пример показывает, что при поступлении в учреждение автомобиля следует произвести инвентаризацию дополнительного оборудования, для которого порядок учета регламентирован в соответствии с учетной политикой учреждения.

Пополняемые топливные карты

Пополняемые топливные карты приняты в деятельности многих учреждений. Безналичный расчет безопасен и прост. На автотранспортном предприятии уже давно ими пользуются.

Ситуация Сама карта выдавалась водителю под расписку (согласно договору с поставщиком топлива стоимость карты 300 рублей). Перечисленные для зачисления на топливные карты денежные средства отражались по дебету счета 1 206 34 560 «Увеличение дебиторской задолженности по авансам по приобретению материальных запасов». По мере того как водитель заправлялся, топливо приходовалось с кредита счета 1 302 34 730 «Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов» и производился зачет аванса. Потом произошло ЧП. Водитель потерял карту. На этот момент карта была выбрана практически полностью. Не зная о потере, на карту перечислили еще 20 000 рублей. К тому моменту, когда сотрудник обнаружил потерю, с карты успели снять топлива почти на 10 000 рублей. Водитель отказался возмещать ущерб. Через суд взыскать ущерб также не удалось, так как суд встал на сторону водителя. Бухгалтерия автобазы встала перед проблемой, как организовать работу с пополняемыми топливными картами, чтобы обеспечить полную ответственность водителя.

Анализ

Очевидно, что для обеспечения сохранности материальных запасов (ответственность водителя закреплена в договоре материальной ответственности) следует оформлять передачу «заполненной» топливной карты водителю как выдачу под отчет денежных документов. Для учета необходима такая схема проводок и порядок оформления первичными документами, которые позволили бы, с одной стороны, учитывать расчеты с поставщиком топлива, а с другой стороны — сумму, за которую отвечает водитель. В частности, для обеспечения ответственности водителя, а также чтобы не вводить в документооборот дополнительные первичные документы, перед пополнением средств на топливной карте бухгалтерии следует принимать у водителя карту, а затем, после зачисления на счет карты следующей суммы, снова выдавать. Также в учете для отражения операций со средствами на топливной карте необходимо ввести специального контрагента для отражения операций по счету 1 302 34 000 «Расчеты по приобретению материальных запасов», которого можно назвать, например, «Карта № ___». По мере исчерпания средств на карте сальдо расчетов по этому контрагенту будет обнуляться. Указанная методика на первый взгляд выглядит несколько непривычно, потому что, как правило, к денежным документам относятся документы с фиксированным денежным номиналом, но в данной ситуации никакие основные принципы бюджетного учета не нарушены и необходимый результат достигнут.

Дебет 1 206 34 560
«Увеличение дебиторской задолженности по авансам по приобретению материальных запасов
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
— перечислен аванс поставщику топлива;

Дебет 1 201 35 510
«Поступления денежных документов в кассу учреждения»
Кредит 1 302 34 730
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов» — получена топливная карта, на счете которой числится перечисленная сумма (оборот по счету 1 302 34 000 «Расчеты по приобретению материальных запасов» отражен по специальному контрагенту «Карта № ___»);

Дебет 1 208 34 560
«Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 201 35 610
«Выбытия денежных документов из кассы учреждения»
— выдана под отчет водителю топливная карта (в Расходном кассовом ордере указана полная сумма, которая числится на счете карты);

Дебет 1 302 34 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 208 34 660
«Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
— водитель отчитался о произведенной заправке топливом (оборот по счету 1 302 34 000 «Расчеты по приобретению материальных запасов» отражен по специальному контрагенту «Карта № ___»);

Дебет 1 105 33 340
«Увеличение стоимости горюче-смазочных материалов — иного движимого имущества учреждения»
Кредит 1 302 34 730
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов» — оприходовано топливо;

Дебет 1 302 34 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 206 34 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по авансам по приобретению материальных запасов
— зачтен аванс, выплаченный поставщику;

Дебет 1 201 35 510
«Поступления денежных документов в кассу учреждения»
Кредит 1 208 34 660
«Уменьшение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
— водитель возвратил топливную карту (сумма в Приходном кассовом ордере соответствует текущему остатку на счете карты);

Дебет 1 206 34 560
«Увеличение дебиторской задолженности по авансам по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 304 05 340
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по приобретению материальных запасов»
— пополнен счет карты путем перечисления средств поставщику топлива;

Дебет 1 201 35 560
«Поступления денежных документов в кассу учреждения»
Кредит 1 302 34 730
«Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов» — отражено Приходным кассовым ордером увеличение счета карты (оборот по счету 1 302 34 000 «Расчеты по приобретению материальных запасов» отражен по специальному контрагенту «Карта № ___»);

Дебет 1 208 34 560
«Увеличение дебиторской задолженности подотчетных лиц по приобретению материальных запасов»
Кредит 1 201 35 610
«Выбытия денежных документов из кассы учреждения»
— выдана под отчет водителю топливная карта с новым остатком (сумма в Расходном кассовом ордере соответствует текущему остатку на счете карты).

Неликвидные запчасти

Когда-то автотранспортному предприятию передали безвозмездно большое количество различных запчастей. Все, что можно было использовать, использовали. Остались только запчасти, не подходящие ни к одному из имеющихся автомобилей.

Ситуация

Руководитель автобазы принял решение списать все запчасти, которые не получается использовать, предварительно подготовив к утилизации (разломав или разобрав их). Бухгалтер встал перед проблемой, как правильно отразить это в учете.

Анализ

Действующие инструкции по учету в государственных (муниципальных) учреждениях допускают ограниченный набор оснований для списания материальных запасов. В отличие от списания основных средств не упоминается возможность списания исправных предметов материальных запасов по причине морального износа или иной непригодности для использования. Очевидно, что списать эти запчасти с формулировкой «израсходовано на нужды учреждения» будет некорректным.

В связи с решением, принятым руководителем автобазы, возникает ряд вопросов, ответить на которые следовало бы до того, как списание будет произведено:

Каким образом была документально подтверждена непригодность для использования каждой номенклатурной единицы из предлагаемых к списанию?

1. Как собираются «уничтожать» металлические запчасти, изготовленные из металла далеко не самого низкого качества?

2. Куда планируется выбросить списанные запчасти? Как это согласуется с нормами законодательства об охране окружающей среды и обращению с отходами? Может быть, металлические запчасти следует сдать в металлолом, а резиновые — в ту же организацию, куда автобаза сдает изношенные автошины?

3. Самое главное, было ли решение согласовано с главным распорядителем бюджетных средств и/или с уполномоченным органом по управлению имуществом? Этот вопрос особенно важен, поскольку речь идет о списании имущества по причине невозможности его применения.

По вопросу сдачи запчастей в металлолом бухгалтер автобазы объяснил, что в предыдущие годы возникал вопрос, куда перечислить выручку от сдачи металлолома. Ни само учреждение, ни главный распорядитель бюджетных средств не были наделены полномочиями администратора доходов бюджета по доходам вида 114 «Доходы от продажи материальных и нематериальных активов». Конечно, это вопрос, но если со стороны автотранспортного учреждения к решению этого вопроса не будут предприниматься какие-то действия, он сам собой не решится. В первую очередь следовало бы направить письменный запрос главному распорядителю, куда следует направлять выручку от сдачи металлолома. И, только получив соответствующие разъяснения, решать остальные вопросы.