Сохраняя историю,  мы делаем ее достоянием...

Л. А. Лаптева

Культурное наследие — это часть материальной и духовной культуры, созданная прошлыми поколениями, выдержавшая испытание временем и передающаяся поколениям как нечто ценное и почитаемое. В статье рассмотрим нормативную базу, бюджетный учет, реставрационные работы, налогообложение объектов культурного наследия.

Объекты культурного наследия должны быть объектом особой заботы, необходимой для сохранения их целостности и обеспечения благоустройства, приспособления и улучшения использования. Они подразделяются на памятники, ансамбли, произведения ландшафтной архитектуры и садово-паркового искусства, некрополи, достопримечательные места и имеют следующие категории историко-культурного значения:

• объекты культурного наследия федерального значения;
• объекты культурного наследия регионального значения;
• объекты культурного наследия местного (муниципального) значения.

Учет объектов культурного наследия является основополагающим направлением в сфере охраны памятников истории и культуры, который проводится министерством культуры, где используются специальные формы и системы автоматизации, при этом законодатель принимает нормативные акты, позволяющие в той или иной степени гарантировать их сохранность.

Нормативно-правовая база

Основополагающие нормы охра­ны культурно-исторического наследия закреплены в статье 44 Конституции России:

• «Каждый имеет право на участие в культурной жизни и пользование учреждениями культуры, на доступ к культурным ценностям»;
• «Каждый обязан заботиться о сохранении исторического и культурного наследия, беречь памятники истории и культуры».
• Охрана объектов культурного наследия России проводится на основании следующих нормативно-правовых актов:
• Закон от 25 июня 2002 г. № 73-ФЗ
• «Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации» (далее — Закон № 73-ФЗ);
• постановление Правительства РФ от 15 июля 2009 г. № 569 «Об утверждении Положения о государственной историко-культурной экспертизе»;
• постановление Правительства РФ от 26 апреля 2008 г. № 315 «Об утверждении Положения о зонах охраны объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации»;
• приказ Минкультуры России от 3 октября 2011 г. № 954 «Об утверждении Положения о едином государственном реестре объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации»;
• приказ Минкультуры России от 11 ноября 2011 г. № 1055 «Об утверждении формы паспорта объекта культурного наследия»;
• постановление Правительства РФ от 20 февраля 2014 г. № 127 «Об утверждении правил выдачи, приостановления и прекращения действия разрешений (открытых листов) на проведение работ по выявлению и изучению объектов археологического наследия».

Бухгалтерский учет в учреждении ведется на основании:

• Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
• приказа Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 157н);
• приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 162н);
• приказа Минфина России от 16 декабря 2010 г. № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 174н);
• приказа Минфина России от 23 декабря 2010 г. № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 183н);
• приказа Минфина России от 15 декабря 2010 г. № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного само­управления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению» (далее — Инструкция № 173н);
• приказа Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» (далее — Указания № 65н).

Общие правила

В 2002 году был принят Закон № 73-ФЗ, который стал основанием в сфере государственной охраны памятников истории и культуры. В первую очередь новым стало законодательное определение памятников истории и культуры как особого вида недвижимого имущества, введен ряд новых понятий — таких как «предмет охраны», «территория объекта культурного наследия», «государственная историко-культурная экспертиза». Объектами культурного наследия федерального значения являются объекты, обладающие историко-архитектурной, художественной, научной и мемориальной ценностью, имеющие особое значение для истории и культуры России, а также объекты археологического наследия. Перечень видов объектов культурного наследия установлен в статье 3 Закона № 73-ФЗ.

Организация, имеющая на балансе объекты культурного наследия, в целях предоставления льготы должна представить охранное обязательство, оформленное в установленном законодательством Российской Федерации порядке. Охранное обязательство должно содержать требования к содержанию объекта культурного наследия, условиям доступа граждан, порядку и срокам проведения реставрационных, ремонтных и иных работ, а также иные требования, обеспечивающие сохранность такого объекта. В соответствии с пунктом 3 статьи 63 Закона № 73-ФЗ охранные обязательства применяются до включения объекта культурного наследия в Единый государственный реестр. В отношении объектов культурного наследия, включенных в Единый государственный реестр, охранные обязательства не оформляются, в этом случае право можно подтвердить паспортом объекта культурного наследия, который выдается собственнику объекта соответствующим органом охраны объектов культурного наследия и является одним из обязательных документов, представляемых в орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, при осуществлении сделок с объектом культурного наследия. В паспорт вносятся сведения, составляющие предмет охраны объекта культурного наследия, и иные сведения, предусмотренные Инструкцией, утвержденной приказом Министерства культуры Союза Советских Социалистических Республик от 13 мая 1986 г. № 203 «Об утверждении «Инструкции о порядке учета, обеспечения сохранности, содержания, использования и реставрации недвижимых памятников истории и культуры» (далее — Инструкция № 203). Инструкция № 203 была принята довольно давно, но она является действующей, что подтверждают неоднократные ссылки на документ арбитражных судей (определения Верховного Суда РФ от 12 мая 2010 г. № 56-Г10-2, от 28 апреля 2010 г. № 4-Г10-11). Форма паспорта объекта культурного наследия утверждается Правительством Российской Федерации.

Перечень объектов исторического и культурного наследия федерального (общероссийского значения) был утвержден соответствующим Указом Президента Российской Федерации от 20 февраля 1995 г. № 176 «Об утверждении Перечня объектов исторического и культурного наследия федерального (общероссийского) значения» и дополнен Указом Президента Российской Федерации от 5 мая 1997 г. № 452 «Об уточнении состава объектов исторического и культурного наследия федерального (общероссийского) значения». Контроль за соблюдением правил охраны и использования объектов культурного наследия ведется на всех уровнях государственной власти. Государственная охрана объектов культурного наследия осуществляется путем заключения между государственным органом и пользователем памятника охранно-арендного договора (охранного договора, охранного обязательства), в котором устанавливаются порядок и условия использования памятника (п. 59 постановления Совмина СССР от 16 сентября 1982 г. № 865 «Об утверждении Положения об охране и использовании памятников истории и культуры»). При заключении договора аренды памятника истории и культуры в нем в обязательном порядке должны быть оговорены следующие условия:

• предмет договора, включая данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды;
• размер арендной платы (для коммерческих организаций);
• включенные в реестр сведения об особенностях, составляющих предмет охраны объекта культурного наследия;
• требования к сохранению памятника истории и культуры независимо от формы собственности данного объекта.

Заключая охранно-арендный договор на объект культурного наследия, арендатору необходимо в первую очередь узнать обо всех сложностях с содержанием в надлежащем состоянии памятника. Ремонтные работы необходимо проводить часто, поэтому на практике возникают вопросы по реставрации объектов культурного наследия, проведению предварительных работ, правильности оформления документации, бухгалтерском и налоговом учете таких работ и объектов.

Порядок проведения работ по рестоврации

Работы по сохранению объекта культурного наследия проводятся на основании письменного разрешения и задания на проведение указанных работ, выданных соответствующим органом охраны объектов культурного наследия, и в соответствии с документацией, согласованной с соответствующим органом охраны, при условии осуществления указанным органом контроля за проведением работ (п. 1, 2 ст. 45 Закона № 73-ФЗ). Выдача задания на проведение работ по сохранению объекта культурного наследия и разрешения на проведение работ по сохранению объекта культурного наследия, а также согласование проектной документации на проведение работ по сохранению объекта культурного наследия осуществляются:

• в отношении объектов культурного наследия федерального значения — органом исполнительной власти, осуществляющим функции в области охраны объектов культурного наследия;
• в отношении объектов культурного наследия регионального значения и объектов культурного наследия местного (муниципального) значения, выявленных объектов культурного наследия — в порядке, установленном законом субъекта РФ или муниципальным правовым актом.

Стоит отметить, что задание на проведение работ по реставрации объекта культурного наследия составляется с учетом мнения собственника объекта культурного наследия либо пользователя объектом культурного наследия. Работы по реставрации объекта культурного наследия проводятся в соответствии с реставрационными нормами и правилами, утверждаемыми федеральным органом охраны объектов культурного наследия (п. 4 ст. 45 Закона № 73-ФЗ).

Проведение предварительных работ

Организации, ведущие разработку проектной документации на проведение работ по реставрации объекта культурного наследия, осуществляют научное руководство проведением работ по сохранению данного объекта, технический и авторский надзор за проведением работ на объекте культурного наследия до дня выполнения указанных работ. В трехмесячный срок после выполнения работ указанные лица сдают в соответствующий орган охраны объектов культурного наследия, выдавший разрешение на проведение указанных работ, отчетную документацию, включая научный отчет о выполненных работах. Одновременно со сдачей отчетной документации орган охра­ны объектов культурного наследия осуществляет приемку реставрационных работ (п. 5–7 ст. 45 Закона № 73-ФЗ).

На первом этапе реставрации объектов культурного наследия согласно статье 43 Закона № 73-ФЗ необходимо провести научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы в целях выявления и сохранности историко-культурной ценности объекта культурного наследия, к ним относятся:

предпроектные работы, в числе которых:

• инженерно-геодезические, геологические, технические обследования зданий и сооружений;
• архитектурно-археологические исследования памятников истории и культуры;
• историко-архивные и библиографические изыскания;
• атрибуция памятников истории и культуры;
• исследования материалов, изделий, условий эксплуатации зданий и сооружений;

проектные работы, в числе которых:

• архитектурно-археологические исследования памятников истории и культуры;
• разработка историко-архитектурной градостроительной документации, проектов инженерного укрепления, консервации и защиты памятников;
• архитектурное проектирование;
• проектирование инженерных сетей, систем, специальных разделов проекта и разработка отдельных методик и технологий по консервации и защите памятников.

После проведения предварительных работ оформляется проект на объект культурного наследия, который хранится у заказчика. Проводимые работы по реставрации объектов являются сложными и дорогостоящими, поэтому заказчики готовят документацию для размещения на электронной площадке на основании Закона от 5 апреля 2013 г. № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее — Закон № 44-ФЗ).

Размещение заказа на проведение работ по реставрации

При размещении заказа на проведение работ по реставрации объектов культурного наследия бюджетными учреждениями необходимо руководствоваться Законом № 44-ФЗ, который предусматривает следующее: 

• работы по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ, за исключением научно-методического руководства, технического и авторского надзора, проводятся с использованием проектно-сметного метода при определении начальной минимальной цены контракта (ч. 9 ст. 22 Закона № 44-ФЗ). Этот метод используется в соответствии с методиками и нормативами (государственными элементными сметными нормами) строительных работ или реставрационными нормами и правилами. При применении данного метода используются: проектная документация (включающая сметную стоимость работ), разработанная и утвержденная в соответствии с законодательством РФ; сведения о ценах, которые рассчитываются с использованием индексов-дефляторов по видам экономической деятельности, определяемых Минэкономразвития России в рамках разработки прогноза социально-экономического развития РФ; Положения о проведении проверки достоверности определения сметной стоимости объектов капитального строительства, строительство которых финансируется с привлечением средств федерального бюджета (утверждено постановлением Правительства РФ от 18 мая 2009 г. № 427);
• для оценки заявок, окончательных предложений участников закупки заказчик документов о закупке устанавливает критерии по цене контракта, расходов на эксплуатацию и ремонт товаров, использование результатов работ, качественные, функциональные и экологические характеристики объекта закупки, квалификацию участников закупки, в том числе наличие у них финансовых ресурсов, на праве собственности или ином законном основании оборудования и других материальных ресурсов, опыта работы, связанного с предметом контракта, и деловой репутации специалистов и иных работников определенного уровня квалификации (ч. 1 ст. 32 Закона № 44-ФЗ). Для осуществления реставрационных работ критерий должен составлять не менее 20 % от суммы величин значимости всех критериев (ч. 6 ст. 32 Закона № 44-ФЗ);
• проведение конкурса с ограниченным участием применяется в случае, если поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг по причине их технической и технологической сложности, инновационного, высокотехнологичного или специализированного характера способны осуществить только поставщики (подрядчики, исполнители), имеющие необходимый уровень квалификации, а также в случаях выполнения работ по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации (перечень случаев и порядок отнесения товаров, работ, услуг к товарам, работам, услугам, которые по причине их технической и технологической сложности, инновационного, высокотехнологичного или специализированного характера способны поставить, выполнить, оказать только поставщики (подрядчики, исполнители), имеющие необходимый уровень квалификации, установлен ч. 2 ст. 56 Закона № 44-ФЗ);
• размещение заказа на проведение технического и авторского надзора за проведением работ по сохранению объекта культурного наследия (памятника истории и культуры) народов Российской Федерации авторами проекта осуществляется заказчиком у единственного поставщика (исполнителя, подрядчика) (п. 19 ч. 1 ст. 93 Закона № 44-ФЗ). 

Лицензирование

Согласно пункту 3 статьи 45 Закона № 73-ФЗ к проведению работ по сохранению объекта культурного наследия допускаются юридические лица и индивидуальные предприниматели, имеющие лицензии на осуществление деятельности по реставрации объектов культурного наследия. На проведение данных работ требуется письменное разрешение и задание, выданное соответствующим органом охраны объектов культурного наследия в соответствии с реставрационными нормами и правилами.

Деятельность юридического лица, выигравшего конкурс на реставрацию объекта культурного наследия, подлежит лицензированию в соответствии с подпунктом 48 пункта 1 статьи 12 Закона от 4 мая 2011 г. № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности». Выдачу такой лицензии осуществляет Министерство культуры на основании Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 19 апреля 2012 г. № 349 «О лицензировании деятельности по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации» (далее — Положение № 349). Для получения лицензии организация, выполняющая реставрационные работы, должна отвечать следующим требованиям (п. 4 Положения № 349): 

• наличие в штате соискателя лицензии (лицензиата) — юридического лица работников, заключивших с ним трудовые договоры для осуществления деятельности по сохранению объектов по должности в соответствии со штатным расписанием, имеющих профессиональное образование в соответствии с требованиями, установленными соответствующими квалификационными характеристиками, и стаж работы по специальности не менее 3 лет;
• наличие у соискателя лицензии (лицензиата) — индивидуального предпринимателя профессионального образования в соответствии с требованиями, установленными квалификационными характеристиками по должностям работников, осуществляющих деятельность по сохранению объектов, и стаж работы по специальности не менее 3 лет;
• проведение лицензиатом работ по сохранению объектов в порядке, установленном статьей 45 Закона № 73-ФЗ.

Гражданско-правовые отношения

После проведения электронных торгов на выполнение реставрационных работ заключается договор в соответствии с положениями Закона № 44-ФЗ и главой 30 Гражданского кодекса. Бюджетные учреждения могут заключать муниципальные контракты в пределах полномочий, переданных им органами местного самоуправления (ст. 15 Закона № 44-ФЗ), в остальных случаях заключаются гражданско-правовые договоры в соответствии с требованиями Закона № 44-ФЗ либо при наличии положения о закупке — в соответствии с требованиями такого положения и нормами Закона от 18 июля 2011 г. № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц» (ч. 1–3 ст. 15 Закона № 44-ФЗ).

Исполнение обязательств по договору на выполнение реставрационных работ может обеспечиваться в том числе неустойкой. Ее обязан уплатить учреждению должник (подрядчик) в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае несвоевременного выполнения работ. Сумма неустойки начисляется за каждый день просрочки исполнения обязательства, предусмотренного договором, начиная со дня, следующего за днем ненадлежащего исполнения обязательства. Размер такой неустойки устанавливается договором в размере не менее одной трехсотой действующей на день уплаты неустойки ставки рефинансирования Центрального банка (п. 1 ст. 329, п. 1 ст. 330 ГК РФ). Средства, полученные бюджетным учреждением в виде неустойки за неисполнение либо ненадлежащее исполнение договора, признаются его собственными доходами и подлежат отражению в рамках иной приносящей доход деятельности. Согласно Указаниям № 65 такие доходы в бухгалтерском учете будут отражаться по статье 180 «Прочие доходы» КОСГУ.

На основании части 9 статьи 95 Закона № 44-ФЗ заказчик вправе принять решение об одностороннем отказе от исполнения контракта в соответствии с гражданским законодательством при условии, если это было предусмотрено контрактом, в гражданско-правовом договоре на проведение работ по реставрации объекта культурного наследия.

Бухгалтерский учет реставрационных расходов

Расходы по оформлению проекта на реставрационные работы объектов культурного наследия в бухгалтерском учете по КОСГУ согласно Инструкции № 65н будут отражаться по подстатье 226 «Прочие работы, услуги». В бухгалтерском учете начисление расходов и учет расчетов с исполнителем ведется на счете 0 302 26 000 «Расчеты по прочим работам, услугам» (Инструкции № 162н, 174н, 183н).

Пример 1
Муниципальное бюджетное общеобразовательное учреждение «Гимназия № 1» заключило договор с ООО «Симбирск-Рем-Сервис» на оформление проекта по реставрации объекта культурного наследия. Стоимость договора составила 500 000 рублей. Оплата произведена за счет субсидии на иные цели на отдельном лицевом счете в территориальном органе Федерального казначейства.

Дебет 5 401 20 226 
«Расходы на прочие работы, услуги»
Кредит 5 302 26 730
«Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
— начислены расходы по оформлению проекта в сумме 500 000 рублей; 

Дебет 5 302 26 830 
«Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам» 
Кредит 5 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства»
— после предоставления ООО «Симбирск-Рем-Сервис» акта выполненных работ произведен окончательный расчет по договору в сумме 500 000 рублей.

Расходы по реставрации объектов культурного наследия следует относить на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ (Инструкция № 65н). В бухгалтерском учете начисление расходов и учет расчетов с исполнителем по рассматриваемому договору ведется на счете 0 302 25 000 «Расчеты по работам, услугам по содержанию имущества» (Инструкции № 162н, 174н, 183н). Аналитический учет расчетов с исполнителем работ ведется в Карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) либо в Журнале операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками (ф. 0504071) (п. 257 Инструкции № 157н, Инструкция № 173н).

В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 174н операции по реставрационным работам будут отражаться следующим образом: 

Дебет 0 402 20 225, 0 109 60 225 
«Расходы на работы, услуги по содержанию имущества»,
«Затраты на работы, услуги по содержанию имущества в себестоимости готовой продукции, работ, услуг»
Кредит 0 302 25 730 
«Увеличение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»
— сумма задолженности по оплате выполненных реставрационных работ; 

Дебет 0 302 25 830 
«Уменьшение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»
Кредит 0 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства» 
— перечисление денежных средств в счет погашения задолженности перед исполнителем, одновременно сумма отражается на забалансовом счете 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения» (п. 367 Инструкции № 157н).

Пример 2
Муниципальное бюджетное общеобразовательное учреждение «Гимназия № 1» заключило договор с ООО «Симбирск-Рем-Сервис» на капитальный ремонт по реставрации здания, которое является объектом культурного наследия. Стоимость договора составила 17 000 000 рублей. В договоре предусмотрен аванс в размере 30 % от стоимости услуг. Оплата произведена за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания. 

Дебет 4 206 25 560
 «Увеличение дебиторской задолженности по авансам по работам, услугам по содержанию имущества» 
Кредит 4 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства» 
— перечислена предоплата по договору в сумме 5 100 000 рублей (17 000 000×30 % = 5 100 000); 

Дебет 4 109 80 225 
«Общехозяйственные расходы в части содержания имущества»
Кредит 4 302 25 730
«Увеличение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»
— начислены расходы по выставленному акту выполненных работ (могут выставляться несколько актов выполненных работ по мере их выполнения) в сумме 17 000 000 рублей;

Дебет 4 302 25 830
«Уменьшение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»
Кредит 4 206 25 660
«Уменьшение дебиторской задолженности по авансам по работам, услугам по содержанию имущества»
— зачтена предоплата в сумме 5 100 000 рублей; 

Дебет 4 302 25 830 
«Уменьшение кредиторской задолженности по работам, услугам по содержанию имущества»
Кредит 4 201 11 610 
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства» 
— после представления ООО «Симбирск-Рем-Сервис» акта выполненных работ произведен окончательный расчет по договору в сумме 11 900 000 рублей.