Проезд абитуриентов и НДФЛ
Работник учреждения получает образование. В связи с этим у него возникают различные расходы, в частности на проезд в учебное заведение. В рамках статьи дан совокупный анализ норм действующего законодательства и позиций официальных органов по вопросу начисления НДФЛ на эти расходы.
На сегодняшний день существует практика оплаты образовательным учреждением стоимости проезда абитуриентов от места жительства до места проведения приемных экзаменов, а в некоторых случаях также стоимости проживания и питания. В такой ситуации встает закономерный вопрос: возникает ли у абитуриента доход, подлежащий налогообложению НДФЛ? Чтобы дать ответ, необходимо рассмотреть две ситуации:
- образовательное учреждение оплачивает за абитуриентов стоимость проезда от места жительства до места проведения приемных экзаменов за счет собственных средств или субсидий;
- оплата производится за счет средств организации-работодателя по условиям ученического договора.
Первая ситуация
Законодательство о налогах и сборах
В статье 41 Налогового кодекса установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций».
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса (п. 1 ст. 210 НК РФ).
На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
В силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса освобождаются от налогообложения следующие виды доходов физических лиц: все виды компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством), установленных действующим законодательством, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления.
Согласно пункту 4 части 2 статьи 23 Закона от 29 декабря 2012 г. № 273?ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (далее также — Закон № 273?ФЗ) образовательная организация высшего образования это организация, основной деятельностью которой является образовательная деятельность по образовательным программам высшего образования и научная деятельность.
Изучив положения законодательства, обратимся к разъяснениям официальных органов.
Официальная позиция
В письме Минфина России от 18 декабря 2014 г. № 03-04-06/65449 указывается, что по общему правилу оплата образовательной организацией за физических лиц стоимости проезда от места жительства до места проведения приемных экзаменов, питания и проживания в период приемных экзаменов является их доходом, полученным в натуральной форме, подлежащим налогообложению в установленном порядке.
Вывод
Из анализа вышеприведенных норм, а также позиции Минфина России следует вывод, что в случае оплаты образовательным учреждением за абитуриента стоимости проезда от его места жительства до места приема экзаменов у него возникает доход, подлежащий налогообложению НДФЛ, который можно квалифицировать как экономическую выгоду, определяемую статьей 41 Налогового кодекса.
Обратите внимание: по данному вопросу определенной позиции в судебной практике не сложилось.
Вторая ситуация
Положения трудового законодательства
В соответствии с частью 1 статьи 198 Трудового кодекса работодатель — юридическое лицо (организация) имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или со своим сотрудником ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы. Ученический договор должен содержать:
- наименование сторон;
- указание на конкретную квалификацию, приобретаемую учеником;
- обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором;
- обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной квалификацией проработать по трудовому договору у работодателя в течение срока, установленного в ученическом договоре;
- срок ученичества;
- размер оплаты в период ученичества.
Ученический договор может содержать иные условия, определенные соглашением сторон (ст. 199 ТК РФ), в том числе сюда можно отнести и оплату проезда за счет организации-работодателя.
Ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. Работа, выполняемая учеником на практических занятиях, оплачивается по установленным расценкам (ст. 204 ТК РФ).
В силу статьи 207 Трудового кодекса лицам, успешно завершившим ученичество, при заключении трудового договора с работодателем, по договору с которым они проходили обучение, испытательный срок не устанавливается. Если ученик по окончании обучения без уважительных причин не выполняет свои обязательства по договору, в том числе не приступает к работе, то он по требованию работодателя возвращает ему полученную за период обучения стипендию, а также возмещает другие понесенные работодателем расходы.
Законодательство о налогах и сборах
Все виды установленных действующим законодательством компенсационных выплат (в пределах норм), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов), не подлежат налогообложению НДФЛ (абз. 11 п. 3 ст. 217 НК РФ).
На основании абзаца 12 пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включается сумма суточных, но не более 700 рублей за каждый день нахождения в командировке на территории России и не более 2 500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке. Кроме того, в облагаемый доход не входят фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.
Официальная позиция
В письме Минфина России от 12 апреля 2013 г. № 03-04-06/12417 разъясняется, что если договором с образовательным учреждением на оказание образовательных услуг предусмотрено, что расходы по проезду к месту прохождения стажировки и проживанию в месте прохождения стажировки оплачиваются образовательным учреждением за счет средств, перечисленных ему работодателем, то эти доходы обучаемого освобождаются от НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).
Также в письме Минфина России от 7 марта 2012 г. № 03-04-06/9-60 указывалось, что статьями 173 и 174 Трудового кодекса установлены гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением в образовательных учреждениях (соответственно высшего и среднего профессионального образования), имеющих государственную аккредитацию. Суммы оплаты проезда работников в такие образовательные учреждения освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц на основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса.
Данный вывод Минфина России можно применить к рассматриваемой ситуации по аналогии.
Вывод
Таким образом, исходя из системного толкования положений действующего законодательства, а также разъяснений официальных органов можно сделать следующий вывод: если между работником и организацией заключен ученический договор, по условиям которого образовательное учреждение оплачивает за счет перечисленных работодателем денежных средств стоимость проезда работника-абитуриента от места жительства к месту приема экзаменов, то у последнего не возникает дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ.