Личное имущество в служебных целях. Компенсация или аренда?

Ю. Л. Анохина

Использование работником личного имущества в служебных целях — нередкий случай. Компенсация износа, а также иных расходов, связанных с применением собственности сотрудника, предусмотрена законодательными нормами и отражается в учете учреждения.

Может ли сотрудник учреждения получать амортизацию за собственный инструмент (ударная установка)? Как это оформить (документы, бухгалтерские записи)?

Компенсация

Трудовой кодекс предусматривает различные виды компенсаций. Среди них свое место занимает компенсация за использование личного имущества работника в служебных целях. Нормами статьи 188 Трудового кодекса определено, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.

Соглашение

Как следует из положений статьи 188 Трудового кодекса, первым шагом для законного возмещения расходов за использование личного имущества работника в служебных целях является заключение соглашения между работодателем и работником, в котором указывается размер возмещения расходов.

Этот документ также станет подтверждением того, что работодатель уведомлен и согласен с тем, что сотрудник при исполнении должностных обязанностей применяет личное имущество. Соглашение может быть закреплено в трудовом договоре. Причем оно может быть достигнуто как при заключении договора, так и позднее, путем дополнений к нему.

В совместном письме Мин­экономразвития России и Минфина России от 5 августа 2014 г. № 02-02-04/39043/18505-ЕЕ/Д28 и «О позиции Минэкономразвития России и Минфина России по некоторым вопросам применения норм Федерального закона от 5 апреля 2013 г. № 44?ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» также указано, что в каждом случае возмещения затрат работника порядок и размеры возмещения расходов работника определяются актами трудового законодательства, а при отсутствии данных актов — соглашением сторон трудового договора, заключенным в письменной форме (например, по статье 188 ТК РФ).

При заключении соглашения об использовании личного имущества между работодателем и сотрудником в него следует включить:

• точное наименование личного имущества;
• его отличительные признаки, например серийный (заводской) номер, при наличии;
• стоимость имущества на дату заключения соглашения;
• основания права собственности на имущество (например, документы, подтверждающие правообладание объектами собственности, копия товарного чека на приобретение объекта или, для небольших предметов, — указания в соглашении права собственности работника).

Порядок расчета компенсации, выплачиваемой работникам за использование личного имущества, законодательством не установлен. Он определяется соглашением между работником и работодателем (ст. 188 ТК РФ). При его расчете следует учесть следующие факторы:

• возмещение расходов на обслуживание имущества и амортизацию имущества;
• возмещение расходов на содержание имущества.

Чтобы размер компенсации был объясним и обоснован, необходимо провести расчет сумм ежемесячной амортизации на основании предполагаемых сроков полезного использования и стоимости объекта с учетом степени его износа. Минздравсоцразвития России в письме от 26 мая 2010 г. № 1343-19 предлагает учитывать срок полезного использования имущества на основании технической документации на это имущество.

В письме УФНС России по г. Москве от 21 января 2008 г. № 28-11/4115 указано, что основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личное имущество в служебных целях, является приказ руководителя организации, в котором устанавливаются размеры таких компенсаций. При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. Аналогичные разъяснения приведены в письмах Минздравсоцразвития России от 26 мая 2010 г. № 1343-19, от 6 августа 2010 г. № 2538-19.

Учитывая, что расходы учреждения должны быть обоснованы, работодателю следует за каждый месяц, когда выплачивается компенсация, иметь оправдательные документы (копии), подтверждающие их. Это позволит избежать претензий со стороны контролирующих органов.

Таким образом, для выплаты работнику компенсации за использование личного имущества в служебных целях необходимо заключить между работником и работодателем соглашение в письменной форме об установлении размера компенсации. Таким соглашением является дополнительное условие в трудовом договоре либо дополнительное соглашение к трудовому договору

Налоги

Налог на прибыль

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством.

Следовательно, расходы в виде выплаты работникам компенсации за использование личного имущества могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль только в тех случаях, когда работа сотрудника в соответствии с должностными обязанностями требует его применения, при этом в пределах законодательно установленных норм.

НДФЛ

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных законодательством компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. Так как глава 23 Налогового кодекса «Налог на доходы физических лиц» не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в служебных целях и не предусматривает порядка их установления, то для целей применения норм пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса следует руководствоваться положениями статьи 188 Трудового кодекса, в которой указано, что размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. То есть в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя в соответствии с соглашением сторон трудового договора суммы компенсационных выплат в силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса освобождены от обложения НДФЛ.

Указанная позиция поддержана в письмах Минфина России от 27 февраля 2013 г. № 03-04-06/5600, от 21 декабря 2012 г. № 03-04-06/3-357, от 25 октября 2012 г. № 03-04-06/9-305.

Однако, как указывает финансовое ведомство, для этого в организации должны быть расчеты сумм компенсаций, а также документы, подтверждающие

• принадлежность имущества сотруднику;
• использование имущества в служебных целях;
• суммы понесенных физическим лицом расходов.

Страховые взносы

Вопрос начисления страховых взносов на компенсацию за использование личного имущества в служебных целях разъяснен в письме ФСС РФ от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985. В частности указано, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212?ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212?ФЗ) и подпунктом 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125?ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125?ФЗ) страховые взносы не начисляются на все виды компенсационных выплат, установленных законодательством (в пределах установленных законом норм), связанных, в частности, с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Следовательно, сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику организации за использование личного имущества, не подлежит обложению страховыми взносами как на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, так и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер работы, служебные цели и другие) в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником. При этом размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности.

Таким образом, компенсация не облагается взносами в размере, предусмотренном в соглашении. Эта позиция отражена также в письмах Минздравсоцразвития России от 26 мая 2010 г. № 1349-19, от 12 марта 2010 г. № 550-19, ПФР от 29 сентября 2010 г. № 30-21/10260 (п. 2), ФСС РФ от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985.

Учет

В Указаниях о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденных приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н (далее — Указания № 65н), утверждено, что по подстатье 212 «Прочие выплаты» КОСГУ отражается компенсация за использование личного транспорта в служебных целях и другие аналогичные расходы. То есть расходы на компенсацию за использование иного личного имущества также относятся на эту подстатью.

В соответствии с пунктом 256 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), учет расчетов по выплате компенсации за использование личного автомобиля в служебных целях ведется на счете 302 12 000 «Расчеты по прочим выплатам».

В зависимости от типа учреждения бухгалтерский учет ведется в соответствии с приказами Минфина России:

• от 6 декабря 2010 г. № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 162н) — в отношении получателей бюджетных средств;
• от 16 декабря 2010 г. № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 174н);
• от 23 декабря 2010 г. № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению» (далее — Инструкция № 183н).

Руководствуясь этими документами, а также Рабочим планом счетов, утвержденным в рамках сформированной учетной политики, операции отражаются следующими записями:

Дебет 0 401 20 212, 0 109 60 212, 0 109 70 212, 0 109 80 212, 0 109 90 212
«Расходы по прочим выплатам», «Затраты на прочие выплаты в себестоимости готовой продукции, работ, услуг», «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части прочих выплат», «Общехозяйственные расходы в части прочих выплат», «Издержки обращения в части прочих выплат»
Кредит 0 302 12 000
«Расчеты по прочим выплатам»
— начислена компенсация за использование личного имущества сотрудника;

Дебет 0 302 12 000
«Расчеты по прочим выплатам»
Кредит 0 304 05 212, 0 201 11 000, 0 201 21 000
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим выплатам», «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»
— выплачена сумма компенсации за использование сотрудником личного имущества путем перечисления на пластиковую карту. Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»;

или

Дебет 0 302 12 000
«Расчеты по прочим выплатам»
Кредит 0 201 34 000
«Касса»
— выдана из кассы учреждения сумма компенсации за использование сотрудником личного имущества.

Договор аренды

Использование личного имущества сотрудника в служебных целях может быть в виде аренды. По договору аренды (имущественного найма) работник обязуется предоставить работодателю имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Причем не обязательно, что работник — собственник имущества лично будет использовать арендованный объект в своей служебной деятельности. Доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества, в соответствии с договором являются его собственностью (ст. 606 ГК РФ). Договор составляется в письменной форме. Если имущество является движимым, то нотариального удостоверения или государственной регистрации данного договора не требуется. Срок использования имущества устанавливается обеими сторонами; если он не установлен, считается, что договор аренды заключен на неопределенный срок (ст. 610 ГК РФ). Договор должен содержать условие о размере арендной платы. Нормы статьи 614 Гражданского кодекса предусматривают различные варианты арендной платы.

Кроме договора аренды составляется акт приема-передачи, подтверждающий передачу имущества от арендодателя (работника) арендатору (работодателю). Аналитический учет арендованного имущества ведется в Карточке количественно-суммового учета материальных ценностей в разрезе арендодателей и (или) собственников (балансодержателей) имущества по каждому объекту нефинансовых активов и под инвентарным (учетным) номером, присвоенным объекту балансодержателем (собственником), указанным в акте приема-передачи (ином документе) (п. 334 Инструкции № 157н).

Налоги

Налог на прибыль

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество. В письме Минфина России от 15 октября 2010 г. № 03-03-06/1/649 также указано, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованное имущество используется организацией-арендатором в деятельности, связанной с получением доходов, а произведенные расходы соответствуют критериям, изложенным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса, могут быть учтены затраты, произведенные по договору аренды, заключенному с работником, в том числе затраты на содержание арендованного объекта.

Таким образом, вся сумма по договору аренды учитывается при исчислении налога на прибыль (письмо Минфина России от 1 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/780).

НДФЛ

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса средства, полученные физическим лицом от сдачи в аренду имущества, облагаются НДФЛ. Налог начисляется на всю сумму арендной платы по ставке 13 процентов (ст. 224 НК РФ). Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты, в результате отношений с которыми налогоплательщик (физическое лицо) получил доходы, обязаны исчислить, удержать у него и уплатить сумму налога в бюджет. Таким образом, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с доходов арендодателя осуществляются арендатором, так как в этом случае он является налоговым агентом.

Перечислить в бюджет НДФЛ следует не позднее дня фактического получения в банке наличных на внесение арендной платы или дня ее перечисления на счет арендодателя (п. 6 ст. 226 НК РФ). Датой фактического получения такого дохода считается день его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Страховые взносы

В соответствии с положениями пункта 3 статьи 7 Закона № 212?ФЗ к объекту обложения страховыми взносами не относятся выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав). Таким образом, страховые взносы на суммы арендной платы за используемое личное имущество не начисляются.

Учет

Расходы по оплате арендной платы в соответствии с заключенными договорами аренды (суб­аренды, имущественного найма, проката) объектов нефинансовых активов отражаются на подстатью 224 «Арендная плата за пользование имуществом» КОСГУ (Указания № 65н). Арендованное имущество учитывается на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» (п. 333 Инструкции № 157н), а учет расчетов с арендодателем ведется на счете 302 24 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» (п. 21 Инструкции № 157н). Операции по принятию учреждением обязательств по оплате арендной платы в соответствии с заключенными договорами аренды отражаются на основании документов, оформленных согласно условиям договоров. В учете оплата расходов на аренду отражается следующими записями:

Увеличение на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование»
— принят к учету объект арендованного у сотрудника имущества на основании акта приема-передачи;

Дебет 0 109 60 224, 0 109 70 224,
0 109 80 224, 0 109 90 224, 0 401 20 224
«Затраты на арендную плату за пользование имуществом в себестоимости готовой продукции, работ, услуг», «Накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг в части арендной платы за пользование имуществом», «Общехозяйственные расходы в части арендной платы за пользование имуществом», «Издержки обращения в части арендной платы за пользование имуществом», «Расходы на арендную плату за пользование имуществом»
Кредит 0 302 24 000
«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»
— начислены выплаты по договору аренды транспортного средства сотрудника;

Дебет 0 302 24 000
«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»
Кредит 0 303 01 000
«Расчеты по налогу на доходы физических лиц»
— начислен НДФЛ в размере 13 процентов;

Дебет 0 303 01 000
«Расчеты по налогу на доходы физических лиц»
Кредит 0 304 05 224, 0 201 11 000, 0 201 21 000
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по арендной плате за пользование имуществом», «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»
— уплачен НДФЛ в размере 13 процентов. Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»;

Дебет 0 302 24 000
«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»
Кредит 0 304 05 224, 0 201 11 000, 0 201 21 000
«Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по арендной плате за пользование имуществом», «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства», «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»
— выплачена сумма арендной платы за использование сотрудником личного транспорта путем перечисления на пластиковую карту. Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»;

или

Дебет 0 302 24 000
«Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»
Кредит 0 201 34 000
«Касса»
— выдана из кассы учреждения сумма арендной платы за использование сотрудником личного транспорта.